摘要:新的《事业单位会计制度》的颁布使事业单位会计核算工作更加规范和完善,但在具体的会计核算中,在“固定资产”“投资基金”的核算方面仍存在着一些问题。如固定资产支出核算科目过多,没有规定计提折旧,不能如实反映事业单位的资产总量和净资产;对预算外资金不实行收支两条线管理,资产管理意识薄弱,国有资产流失严重,不能全面真实地反映事业单位固定资产损耗程度等。针对现状,本文提出了解决相关问题的政策建议,革新财务报告体系和运行监管,进一步完善事业单位会计核算。
关键词:事业单位会计核算政策建议

自《事业单位财务规则》和《事业单位会计制度》实施以来,新制度所设计、构建的会计核算体系更加规范,更加符合当前事业单位财务管理和会计核算的实际。对促进事业单位健康、持续、稳定发展产生了重大影响,对于促进社会主义市场经济体制的建立和完善起到了巨大的推动作用,使事业单位会计核算在保留预算会计自身特点的基础上,明显地向企业会计制度迈进了一大步。但是,社会主义市场经济的要求来审视,从制度和实务必须相结合的角度研究,新会计核算体系尚有不少地方需要完善。

一、会计核算中存在的问题

(一)“固定资产” 会计核算中存在的问题
现行的事业单位核算制度对固定资产只核算其账面原值,不计提折旧,通过提取修购基金来保证事业单位固定资产的更新和维护。固定资产的增加和减少,应同时增减固定基金(除融资租入的固定资产外)。制度中对诸如固定资产的计价、增加、转、报废和毁损以及盘盈盘亏等会计业务都作了详细的规定。但对固定资产在使用过程中的价值损耗却没有明确的规定,虽然这是基于事业单位会计准则中“收付实现制”原则而考虑的,但这种核算方法存在明显缺陷:
第一,固定资产净值与原值严重背离,随着时间的不断推移,固定资产的账面原值与现时净值相差越来越大;第二,虚增净资产,以账面原值来核算固定基金,使净资产指标不能如实反映资产的现实状况;第三,固定资产不计提折旧,人为降低了取得相应收入的成本,虚增了盈余。因此,这样的核算方式必然会造成事业单位拥有账面上数额庞大的固定资产, 但在会计核算中却没有反映这些资产的使用情况及保值、增值的指标。

(二)“投资基金” 会计核算问题
设置“投资基金”会计科目核算,限制了事业单位对外投资规模。《事业单位会计制度》规定,事业单位利用货币资金、实物或者无形资产等对外投资时,在做对外投资核算时,一方面,借记对外投资,贷记“银行存款”等科目,另一方面借记“事业基金———般基金”,贷记“事业基金———投资基金”,即按投资额,把事业基金内的一般基金转化为投资基金。也就说只有当一般基金有结余时,才能进行对外投资。
但是,“事业基金———一般基金” 中收入和支出相抵后的结余,不是事业单位的完整反映。有很多资产如有价证券、材料、无形资产等甚至负债。按此规定,事业单位“投资基金”金额就小于或等于“一般基金”,否则,“事业基金”就不够结转或者出现负数。因此,事业单位“投资基金”的核算限制了其对外投资的规模,而《事业单位财务规则》对事业单位对外投资限额并未做出具体规定。
同时“投资基金”会计核算在实际操作过程中存在难以理解的问题。一是,现行会计制度规定,投资基金额与对外投资余额始终是相等的,再进行其他核算实在没有必要;二是,对外投资额一定要小于或等于事业基金中的一般基金,否则事业基金就不够结转或出现负数余额,这样做没有意义;三是,债权单位在处理无偿还能力的债务单位以债券偿还债务时,所形成的投资可能大于一般基金余额,债权单位一般基金就会出现负数余额,这种情况实在令人难以理解。

(三)固定资产支出核算科目过多,直接影响当期损益的结果
企业购置固定资产时,按照企业会计制度核算,借记“固定资产”科目,贷记“银行存款”或“在建工程”等科目,即一项资产增加,另一项资产减少,净资产不变,更不会影响当期损益。事业单位购置固定资产,按事业会计制度规定,根据资金的不同来源渠道,借记“事业支出———设备购置费”“专用基金———修购基金”等科目,贷记“银行存款”等科目,同时借记“固定资产”科目,贷记“固定基金”科目。这样,购置固定资产的核算可以影响当期损益,也可以不影响当期损益,使得事业单位通过“灵活”掌握固定资产开支渠道调节当期损益成为可能。

(四)事业单位会计制度没有规定计提折旧,不能如实反映事业单位的资产总量和净资产
现行事业单位会计制度规定,事业单位的固定资产不计提折旧,固定资产从购置、建造、完工、入账到报废,会计账面始终反映的是原值。固定资产在使用过程中因磨损或技术进步等原因而减少的价值在资产负债表中得不到体现。另外,固定资产报废的核算是同时减少固定资产和固定基金,造成当期净资产的保值增值与前期相比缺乏可比性。这样,少数单位为确保国有资产“保值”,有可能对应注销的固定资产不作会计处理,这使固定资产的账面价值,与实际价值将产生差异,随时间的推移其差异越来越大,导致账实不符,造成资产总值反映不实。而计提固定资产修购基金时,又相应增加了专用基金,这就使净资产既包括固定资产原值,又包括提取的修购基金,造成重复计算和虚增,使事业单位提供的净资产信息失真。(五)资产管理意识薄弱,国有资产流失严重,不能全面真实反映事业单位固定资产损耗程度
会计制度在“其他应付款”科目中规定本科目核算事业单位应付、暂收其他单位或个人的各种款项。但有些事业单位为了隐留部分收入,增加单位资金使用的自主权,就将应该作为预算外收入的资金不作为预算外收入,而是列作往来性的“其他应付款”挂账,长期放在“其他应付款”中,供单位周转使用。还有的单位将利用职权代收的有关基金、资金不及时解交,长期悬挂在“其他应付款”中,利用“其他应付款”科目来长期隐留合法收入,使该往来科目变成了隐留合法收入的“蓄水池”。
另外有些事业单位不计算盈亏,固定资产不计提折旧,缺乏固定资产的管理意识,普遍存在着重购置、轻管理现象,不重视资产的管理和合理使用,不重视挖掘资产潜力,提高设备利用率,由此造成账实不符,家底不清,闲置浪费,以至国有资产流失。
事业单位的日常活动,必然引起固定资产的损耗。但是,事业单位事业收入和经营收入的多少与单位固定资产的损耗之间不存在比例关系,所以,按照事业收入和经营收入的一定比例计提的修购基金,也不能如实反映事业单位固定资产的损耗程度,不利于事业单位的实物资产管理。

二、改进的政策建议

(一)改进“固定资产”会计核算
同国有企业一样,事业单位同样面临着如何用好管好国有资产、盘活资产存量以及如何做到既维护所有者权益又使国有资产保值增值的诸多问题。解决这些问题的关键在于调整固定资产的原有核算方法。
事业单位固定资产是指一般设备单位价值在500元以上、专用设备单位价值在800元以上,使用期限在1年以上,并在使用过程中基本保持原有物质形态的资产。按照《事业单位会计制度》的规定,事业单位在购置固定资产时全额记入事业支出账户,同时增记“固定资产”和“固定基金”账户。但现有的这种核算方法不仅易造成事业支出不均衡, 而且缺乏可比性和真实性。因此,借鉴现行企业固定资产核算制度的相关规定,在会计科目中增设“累计折旧”;同时为使“固定基金”科目能真正起到反映资产净值的作用,可通过计提折旧方法调整“固定基金”,调整分录为借:“固定基金”,贷:“累计折旧”应对固定资产计提折旧,这样可直观反映事业单位固定资产原值、净值,避免虚增资产及净资产。




(二)“事业基金———投资基金”会计核算问题的改进
《事业单位会计制度》规定,事业单位利用货币资金、材料或无形资产等对外投资时,按投资额把“事业基金”内的一般基金”转化为“投资基金”。但为了使投资规模不受“事业基金———“一般基金”的限制,最好取消第二笔分录,即对外投资,不需同时做借:“事业基金———一般基金” 贷:“事业基金———投资基金”。因为从资产的属性来看,“对外投资”和“无形资产”是一样的,只是表现形式不同而已,从资产的运动过程来看,“无形资产”或“材料” 增减不一定同单位的净资产发生联系,更无法做到一一对立。

(三)改革核算指标和评价体系
权责发生制是进行成本核算、收支配比的前提和基础。但是,目前事业单位实行权责发生制的目的并不是为了计算盈亏,而是为了制定收费标准和统计业务成果。这显然与权责发生制的应用目的不一致甚至使之扭曲,运作也受到了不合理限制。在新形势下,事业单位逐步实行企业化运作,其会计核算也应纳入企业财务范畴。事业单位应以反映所有者权益类的科目取代只反映资金来源、淡化资本所有权的基金类科目,建立以利润指标为主的业绩评价体系。实施投资主体多元化,正确计算盈亏,对此类单位的正常发展以及保护各投资主体的正当权益有着重要作用。

随着体制改革的逐步深入,事业单位的理财环境越来越趋向企业化。在体制改革之前,事业单位资金来源基本由政府拨款,并且政府不要求收益权。所以,事业单位的财务报表也没有必要反映资金所有者即政府权益项目的内容,事业单位财务的责任也主要是会计监督,往往只会重视社会效益而忽视经济效益。体制改革之后,事业单位面临激烈的市场竞争。为此,事业单位必须建立以现金流量指标为主的决策评价体系。在预算制度下,事业单位的收入往往是以现金形式存放在银行,造成资金闲置。而在新形势下,现金只有用来投资才能得到利润,所以,只有建立健全投资评价体系,完善内部监控制度,减少决策失误,才能获得最大效益。 (四)革新财务报告体系和运行监管
在预算制度下,事业单位会计报表的使用者较为单一,主要反映的是预算拨款使用情况信息,即资金是否按规定用途使用,有无被挪用等,其关注的重点不是财务成果的评价,而是资金的安全性。在新形势下,随着事业单位投资主体的多元化,财会信息必须满足不同目的的需要。事业单位本身为了考核经营业绩,为投资决策和筹资决策提供依据,必然要求正确、恰当地反映财务成果。所以,必须对现行事业单位的财务报告体系进行变革,统一使用企业单位的财务报告体系,以适应新形势发展的需要。改革的深入必须使事业单位的财会运行逐步纳入企业财务会计体系。
但是,事业单位的理财环境具有一定的特殊性,与完全市场化的企业单位并不完全相同。其区别在于:有些以社会福利为主的事业单位是国家的必设机构,不适用破产法。所以,事业单位应严格控制投资规模和债务规模,以免发生财务危机使国家和投资人、债权人遭受损失。因此,国家应以法律的形式规定事业单位用于举债和投资的资金不得超过自有资金的比例,明确规定相应的审批程序,事业单位的对外投资企业,凡符合企业编制合并会计报表规定的,必须编制合并报表等等。

[参考文献]
[1]黄长富.关于事业单位会计核算改革的几点思考.石家庄铁路工程职业技术学院学报.2003(2).
[2]蔡勇霞.改进事业单位会计核算的建议.财会通讯,2005(9).
[3]谈玉萍.事业单位会计核算中存在的问题.边疆经济与文化,2005(12).
[4]陈 明.对事业单位会计核算存在问题的探讨.辽宁工学院学报,2003(6).
[5]谭砷.浅谈会计核算中存在的问题及对策.事业财会,2005(2).
[6]田仁杰.事业单位会计核算中存在的问题及对策.郑州航空工业管理学院学报,2004(6).