一、注册会计师法律责任的成因注册会计师的法律责任， 是指注册会计师因违约、过失或欺诈对委托人、被审计单位或其他利害关系人造成损失， 按照法律规定应承担的法律后果， 主要有民事责任、行政责任和刑事责任三种形式。我国注册会计师法律责任产生的原因， 不仅有注册会计师自身的原因， 而且还受到整个市场运行机制和社会经济环境因素的影响。
（一） 法律环境不完善， 导致注册会计师法律责任的复杂化
1、 相关法律条文不一致。 现阶段， 我国涉及注册会计师法律责任的法律规范主要有《注册会计师法》、 《公司法》、 《证券法》、 《刑法》等，这些法律规范由于立法顺序的先后，外部环境的改变，导致相互之间在涉及注册会计师法律责任方面存在一些矛盾。若过分强调实体法，会使会计师事务所在赔偿程序问题上产生矛盾；若过分强调立法的专项性， 会在追究注册会计师法律责任时尺度不一致。比如《证券法》 第161条和 《注册会计师法》 第21条，强调的是注册会计师的工作程序与应承担法律责任之间的因果关系，而《公司法》、《刑法》 等有关条文中， 强调的是注册会计师的工作结果与应承担的法律责任之间的关系， 这些现象导致了注册会计师法律责任的复杂化。
2、相关法律对注册会计师的权利和义务规定不对等。 涉及注册会计师法律责任的条文中， 从内容上看全是如何惩处注册会计师的， 而没有保护注册会计师的条款。 《注册会计师法》 作为注册会计师执业的重要依据， 在其条文中就没有规定被审计单位应对注册会计师承担的责任， 使得注册会计师和会计师事务所的利益一直得不到法律保护。
3、 《独立审计准则》的法律地位没有得到确认。在西方国家，判定注册会计师法律责任的主要依据就是《独立审计准则》 ；在我国， 对诉讼案件的裁决机构主要是人民法院，而人民法院认为《独立审计准则》纯粹是行业标准，不足以作为注册会计师的辩护依据。实际上，大凡涉及注册会计师的诉讼案件往往是专业性很强、技术复杂的案件， 再加上法律条文的矛盾性，导致人民法院难以对案件做出公平、公正的裁决。
（二） 社会公众对审计的期望过高， 导致注册会计师的法律责任增加社会公众把注册会计师视作经济警察，将审计意见视为对会计报表的签证，在对审计作用的理解上， 对注册会计师的期望过高。 注册会计师审计由于受到审计技术和审计成本的限制， 况且现代审计是建立在对内部控制评价基础之上的抽样审计， 在审计过程中注册会计师难以完全遵循 《独立审计准则》， 不可能将被审计单位的错误或舞弊全部揭露出来， 只能达到合理确信的程度。 社会公众一旦发现所依据决策的会计报表存在着错误或舞弊， 就会想到将注册会计师推上法庭， 加上社会公众普遍受“深口袋”理论的影响，当被审计单位出现破产时， 信息使用者倾向于从有支付赔偿能力的会计师事务所获得赔偿，在出现法律诉讼时，往往绕过本应承担会计责任的被审计单位， 而直接要求会计师事务所进行赔偿， 导致了注册会计师法律责任的增加。
（三）上市公司和会计师事务所的运行机制不合理， 导致注册会计师审计风险增加
1、 上市公司运行机制不合理。 我国的上市公司多数是从国有企业改制而来， 股权结构不合理，国有股东缺位，法人治理结构不完善，公司既是经营者，又是决策者和监督者。 有些企业出于自身的小集团利益或其他目的，如为了少缴税，取得银行贷款等，在自己造假的同时，往往也不希望注册会计师提供客观、 公正的鉴证报告；地方政府为了保护地方经济的发展和社会稳定，支持和包庇上市公司进行造假，并明里暗里要求注册会计师为企业“包装”、 “美容”，加大了注册会计师审计的风险。
2、 会计师事务所的运行机制不合理。目前，我国80%的会计师事务所都是有限责任公司形式， 用几十万元的注册资本来对数亿元的审计业务承担责任， 给会计师事务所违规提供了方便。其次，现在的会计师事务所之间的竞争十分激烈， 有的事务所以降低审计收费来争揽业务， 因其审计成本的限制，使注册会计师提供客观、公正的审计报告十分困难。再次，会计师事务所的鉴证造假成本大大低于其造假所获得的收益， 使得一些中介机构和从业人员存在敢于造假的侥幸心理。3、 会计师事务所和委托单位之间不独立。 目前， 我国注册会计师审计事项委托人是被审计单位而不是信息使用者，当被审计单位支付的审计费用成为会计师事务所收入的主要来源时，注册会计师难以违背其“衣食父母”的意愿， 审计的独立性就会大打折扣，会计师事务所为了争取客户，往往默许被审计单位的造假行为。
（四） 注册会计师自身业务素质不高，职业道德低下，使审计风险增加近年来， 我国会计准则和会计制度变化很快， 个别注册会计师和会计师事务所不重视后续教育， 对新的知识不能尽快掌握，已不能胜任审计工作的需要。有的注册会计师麻痹大意，工作责任感不强，随便签字了事， 甚至个别注册会计师的职业道德低下，或者与被审计单位有经济牵连，为了自己的利益，顶不住各种压力和诱惑，不讲职业道德，出具虚假的审计报告， 这些现象在一定程度上也增加了注册会计师的审计风险二、避免法律诉讼的几点措施一） 严格遵循 《独立审计准则》 的要求，增强执业独立性。独立、客观、公正是注册会计师职业道德中的三个核心。 独立性， 是指注册会计师在执行审计业务时必须和被审计单位毫无经济牵连；客观是基于客观的立场，以客观事实为依据，实事求是，不掺杂个人的主观意愿；公正是指注册会计师应当具备正直、诚实的品质， 公平正直， 不偏不倚地对待利益各方。只有时刻坚持独立、 客观、 公正的原则， 恪守职业准则和职业道德的规范， 才能保证出具审计报告的真实性和合法性。
（二） 严格遵循职业规范， 保持职业谨慎性。 注册会计师在执行审计业务时，要保持职业的谨慎性，不能从事不能胜任的委托业务，事务所要加强注册会计师的职业道德教育和专业技术培训，使其能够胜任所从事的审计鉴证工作。在接受审计委托前，充分了解委托单位的基本情况，特别是其信誉状况，审慎地选择被审计单位； 在进行业务委派时， 也不能将业务委派给不能胜任的注册会计师。注册会计师在出具审计报告时，不要对未来事项的可实现程度做出承诺等等，这些都有助于注册会计师避免法律诉讼。
（三） 优化注册会计师的执业环境。
1、健全注册会计师的相关法律规范， 使涉及注册会计师法律责任的规范中相互矛盾的地方统一起来，并在相关法律中明确《独立审计准则》作为判定依据，将其主体地位确定下来， 相应地增加一些保护注册会计师的条款。
2、 设立注册会计师法律责任的专门鉴定机构。 大凡涉及注册会计师的诉讼案件，都是专业性很强，需要有专业知识，建议在审理注册会计师案件时，成立由法律界、企业界、注册会计师界组成的专门鉴定机构， 对注册会计师的法律责任进行鉴定。
3、 努力提高被审计单位的会计信息质量。 要通过各种新闻媒体宣传和继续教育等途径， 加强对会计人员的职业道德教育和专业技术培训， 增强对单位会计信息真实可靠的责任感， 以便注册会计师在审计时， 尽可能多地获取真实可靠的会计资料。
（四） 转变会计师事务所的运行机制，购买职业保险和提取风险基金。
1、 改会计师事务所有限责任制为合伙制或有限责任合伙制。 有限责任合伙制已成为当今注册会计师职业界组织形式发展的一大趋势，是指会计师事务所以其全部资产对其债务承担有限责任， 各合伙人对个人执业行为承担无限责任， 其优点在于既融入了合伙制和股份有限公司制会计师事务所的优点， 又摒弃了他们的不足。
2、 建立执业风险基金和办理执业保险。提取风险基金，可以防止和减少诉讼失败时发生的财务损失；购买责任保险则可以转嫁审计失败造成的损失。
3、 改进审计收费的方式。 现在会计师事务所直接向被审计单位收取审计费用，这种收费方式有很多弊端。被审计单位既是委托者，又是被审者，注册会计师既要将被审计单位的错误和舞弊揭露出来，又要向其收取审计费用，这往往是被审计单位极不情愿的事情。 要转变这种收费方式，最主要的是贯彻“谁委托，谁付费”的原则，向最需要审计鉴证资料的机构和组织收取审计费用， 最大限度地保持注册会计师审计的独立性。
（作者单位：东明县财政局 山东省农科院审计处 山东省农科院财计处)
