【案例分析六】考核主题：或有事项的确认与计量、或有事项的披露
紫竹股份有限公司（以下简称“紫竹公司”）在2006年发生了如下事项：
1．紫竹公司于2005年9月对子公司甲公司的贷款本息提供担保，甲公司的贷款在2006年9月到期，贷款本金1
000万元，甲公司尚未支付的贷款利息为60万元。甲公司因财务困难，无法偿付到期债务。债权银行已于2006年12月向当地法院提起诉讼，要求甲公司及紫竹公司偿付所欠款项。至年末诉讼尚在进行中。
紫竹公司的律师认为，根据担保合同的规定，紫竹公司应承担连带还款责任，本诉讼很可能要败诉，代甲公司偿还贷款本息共计1060万元。代为偿还贷款后，紫竹公司有权对甲公司进行追偿。紫竹公司考虑到本诉讼尚未判决，其结果尚未确定，因而未对本事项进行账务处理，也未在报表附注中进行披露，等到法院判决后再进行会计处理。
2．紫竹公司于2006年10月收到不带息的商业承兑汇票一张，面值500万元，6个月期限。紫竹公司因资金周转的需要，在12月18日贴现了此商业汇票。紫竹公司认为，承兑企业信誉很好，本公司发生连带还款的可能性极小，因而未在会计报表附注中披露这一事项。
3．紫竹公司对其合营企业乙公司的长期借款本息提供担保。本笔贷款乙公司于2003年7月1日借入，本金2500万元，年利率5%，借期3年。乙公司按期归还了利息，但2006年7月1日本金到期后，因财务困难无法归还。银行将紫竹公司告上法庭，要求偿还本金2500万元。2006年12月，法院判决，要求紫竹公司在30日内向债权银行支付上述全部2500万元。紫竹公司于2006年12月15日还清了本金。
对于上述债务担保，按照合同约定，在紫竹公司代乙公司偿付了有关贷款后，紫竹公司有权向乙公司追偿，乙公司对紫竹公司代为偿付的款项具有偿付责任。2006年12月31日，紫竹公司根据乙公司的经营情况，无法确定何时能取得已代乙公司支付的2500万元本金。但紫竹公司认为，鉴于其与乙公司签订的合同中明确规定乙公司对紫竹公司代为支付的贷款本金有偿付责任，紫竹公司与乙公司之间的债权、债务关系成立，为此，紫竹公司在其2006年的会计报表中，确认了应收乙公司2500万元的款项。
4．2004年10月1日，紫竹公司的联营企业丙公司从建设银行取得2年期贷款800万元用于工程建设，紫竹公司为其提供了担保，担保合同规定：
①紫竹公司作为保证人，担保的范围包括丙公司与银行签订的贷款合同项下的贷款本金、利息、罚息及诉讼费、律师费等债权人实现债权的一切费用；
②保证方式为连带责任保证；
③紫竹公司提供保证的期间为自贷款到期日算起的两年之内。在贷款到期日算起的两年之内，贷款银行有权向紫竹公司提起诉讼，要求其承担连带责任。如贷款银行在贷款到期日以后的两年期间未提起诉讼，则紫竹公司自动免除担保责任。
丙公司在贷款期间，由于财务困难，未归还利息；贷款到期后，也未归还本金，丙公司累计所欠本息合计为880万元。
贷款到期后，债权银行通知紫竹公司，由于丙公司无力偿还到期贷款，要求紫竹公司代为归还，否则将通过法律途径进行追偿。至2006年12月31日，该银行尚未向法院提起诉讼。紫竹公司的法律顾问提供的意见认为，对于该笔债务担保，债权银行很可能向法院提起诉讼，而且一旦银行提起诉讼，紫竹公司按照担保合同规定，必将承担连带责任，支付全部本息880万元。
紫竹公司认为，由于债权银行尚未向法院提起诉讼，对于尚未提起诉讼的事项，不符合会计制度中关于确认负债的有关条件，对于上述债务担保可能产生的损失未在其2006年度会计报表中确认任何预计负债。
5．紫竹公司欠丁股份有限公司货款300万元，按合同规定，紫竹公司应在2006年11月5日前归还，但紫竹公司以丁股份有限公司提供的产品不合格为由，未按期付款。丁公司向法院提起诉讼，2006年12月12日，法院一审判决紫竹公司应向丁公司全额支付货款，同时还应承担诉讼费2万元。紫竹公司不服，以丁公司提供的产品不合格为由，反诉丁公司，提出索赔要求，金额为50万元，截止2006年12月31日，该诉讼尚在进行中。
紫竹公司律师认为，由于对产品质量存在纠纷，本公司胜诉的可能性在50%以下，形势不容乐观。因此，紫竹公司在附注中未披露任何有关这一诉讼的信息。
6．2004年11月20日，紫竹公司与丁公司签订了托管合同，合同约定：
（1）从2005年1月1日起3年内，由紫竹公司派出管理人员管理丁公司。
（2）紫竹公司每年应保证丁公司实现净利润500万元，净利润超过500万元部分由紫竹公司享有，净利润低于500万元的部分应由紫竹公司补足。
2005年丁公司实现净利润800万元；2006年丁公司实现净利润400万元，紫竹公司补了100万元。2006年末，鉴于丁公司所在行业竞争越来越激烈，产品更新换代缓慢的局面，预计2007年很可能发生亏损在60―100万元之间。为此，紫竹公司计提了预计负债80万元，并在会计报表附注中作了披露。
【要求】
分析判断紫竹公司对上述或有事项的会计处理是否正确，并说明理由。

【分析提示】
1．紫竹公司对甲公司的担保，未进行账务处理，也未在报表附注中进行披露，是不正确的。紫竹公司对甲公司的贷款提供了担保，因甲公司财务困难，紫竹公司负有代为清偿的责任，因此，现时义务已经发生；本诉讼很可能败诉，即经济利益很可能流出企业；清偿的金额将是担保的本息，因此，流出企业的经济利益能够合理确定，在这种情况下，应确认预计负债，同时，应在会计报表附注中进行披露。
2．紫竹公司未对商业承兑汇票贴现事项进行披露是正确的。根据规定，对已贴现的商业承兑汇票，只有可能导致经济利益流出企业才应披露。
3．紫竹公司代乙公司偿付本金，已将担保损失确认到账内，同时紫竹公司认为，紫竹公司有追偿的权利，与乙公司的债权、债务关系成立，确认了应收款项。
在判断紫竹公司是否能在2006年年报中确认一项应收款项时，应注意分析从乙公司得到补偿的可能性。根据规定，紫竹公司将其为乙公司偿付的贷款本金确认为资产时，必须满足“基本确定”这一确认条件。因此，紫竹公司虽有权向乙公司索取代为偿付的款项，且乙公司对紫竹公司代为偿付的款项具有赔偿责任；但在2006年底，基于乙公司的财务状况，紫竹公司获得乙公司赔偿的可能性并未达到基本确定的程度，不符合确认补偿的条件，因此不能予以确认，紫竹公司确认补偿金额是不正确的。
4．紫竹公司未在资产负债表日确认预计负债是不正确的。根据担保合同规定，紫竹公司负有连带清偿责任。虽然至2006年资产负债表日，债权单位尚未提起诉讼，但律师认为，银行提起诉讼的可能性很大，而且一旦提起诉讼，按照保证合同，紫竹公司将会被要求代丙公司支付全部本息880万元。在这种情况下，是否确认由担保事项产生的预计负债，应以是否满足负债的确认条件作为判断基础，而不应以债权单位是否提起诉讼为依据。因此，紫竹公司在提供2006年会计报表时，应根据预计的赔偿金额确认有关的预计负债。
5．紫竹公司在与丁公司的诉讼中，虽然一审已经判决，但紫竹公司不服，提起反诉，因而仍是或有事项。一审判决表明，紫竹公司因诉讼承担了一项现时义务，该义务的履行很可能导致经济利益流出企业，并且该义务的金额能够可靠地计量，根据规定，紫竹公司应确认预计负债2万元，并在会计报表附注中进行披露。紫竹公司对此或有事项不确认，也不披露，是不正确的。
对于紫竹公司反诉丁公司，由于胜诉的可能性在50%以下，不应对相关的或有资产作出披露，紫竹公司的会计处理是正确的。
6．紫竹公司确认预计负债80万元不正确。紫竹公司托管丁公司，要求取得固定回报，如果利润高于500万元，则取得收益；如果利润低于500万元，则发生损失，因而属于或有事项。在2006年末，紫竹公司应根据或有事项准则的规定，确认预计负债的金额为580万元（500+80），而不是80万元（因为要补到500万元）。

【案例分析七】考核主题：应交所得税和所得税费用
天时股份有限公司所得税采用资产负债表债务法核算，所得税税率33%。2007年度有关所得税会计处理的资料如下：
（1）2007年度实现税前会计利润110万元。
（2）2007年11月，天时公司购入交易性证券，入账价值为40万元；年末按公允价值计价为55万元。按照税法规定，成本在持有期间保持不变。
（3）2007年12月末，天时公司将应计产品保修成本5万元确认为一项负债，按税法规定，产品保修费可以在实际支付时在税前抵扣。
（4）假设2007年初递延所得税资产和所得税负债的金额为0。除上述事项外，天时公司不存在其他与所得税计算缴纳相关的事项，暂时性差异在可预见的未来很可能转回，而且以后年度很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。
【要求】计算2007年应交所得税、确认2007年末递延所得税资产和递延所得税负债、计算2007年所得税费用。

【分析提示】
（1）计算应交所得税
本年应交所得税=（税前会计利润110― 交易性证券收益15 +预计保修费用5 ）×33%=33（万元）
（2）确认年末递延所得税资产或递延所得税负债
①交易性证券项目产生的递延所得税负债年末余额=应纳税暂时性差异×所得税税率=15×33%=4.95（万元）
②预计负债项目产生的递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=5×33%=1.65（万元）
（3）计算所得税费用
2007年所得税费用=本期应交所得税+（期末递延所得税负债 ―期初递延所得税负债）―（期末递延所得税资产―期初递延所得税资产）=33+（4.95 ―0）―（1.65―0）=36.3 （万元）

【案例分析八】考核主题：同一控制、非同一控制下企业合并的处理原则和方法
东方股份有限公司（以下简称东方公司）是一家隶属于大地国有控股集团公司的工业企业。根据未来市场竞争情况，东方公司将2006年进行战略调整，全面提升企业竞争优势和综合实力。为此，东方公司2006年发生如下事项并进行了会计处理：
1.经大地集团公司批准，2006年1月，东方公司以发行债券的方式筹集大量资金购并了大地集团下属的建材原料生产企业甲公司。甲公司生产的建材原料是东方公司产品生产的主要原材料，其供给的稳定情况直接决定东方公司生产经营的连续性。并购甲公司以实施对其控制，有助于优化东方公司的上游产业链。东方公司的会计师对在合并中取得的资产和负债，按照合并日在甲公司的公允价值进行计量；对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉。并且为并购甲公司而发行的企业债券发生的30万元的相关手续费计入了当期损益。
2.东方公司为取得稳定的持续的发展，决定投资基础产业。2006年8月，东方公司斥资5000万元购买了外省某市的一家自来水公司100%股份，使其成为东方公司的全资子公司。东方公司的会计师对合并中取得的资产和负债，按照合并日在自来水公司的账面价值计量；合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值的差额，调整了资本公积；不足冲减的部分，调整留存收益。
【要求】请分别判断东方公司的上述会计处理是否正确？并说明理由。

【分析提示】
（1）东方公司并购甲公司交易的会计处理不正确。理由是：
①《企业会计准则第20号―企业合并》规定，同一控制下的企业合并是指，参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。由此判断，东方公司和甲公司同属大地集团公司控制，因此东方公司并购甲公司的交易属于同一控制下的企业合并。
②根据《企业会计准则第20号―企业合并》第六条的规定，东方公司在合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在甲公司的账面价值计量；合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
③《企业会计准则第20号―企业合并》第八条规定，同一控制下的企业合并中，“为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。”因此，题中东方公司为并购甲公司而发行的企业债券发生的30万元手续费，不能计入当期损益，而应予以资本化，计入所发行债券的初始计量金额。
（2）东方公司并购自来水公司交易的会计处理不正确。理由是：
①《企业会计准则第20号―企业合并》规定，而非同一控制下的企业合并是指，参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的。由此判断，自来水公司是外省某市的一家独立企业，显然与甲公司不存在此类关系，因此对自来水公司的并购属于非同一控制下的企业合并。
②按照《企业会计准则第20号―企业合并》，非同一控制下的企业合并中取得的资产和负债入账价值确定的基础区分以下几种不同情况：
a.合并中取得的被购买方除无形资产以外的其他各项资产（不仅限于被购买方原已确认的资产），其所带来的经济利益很可能流入企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独予以确认并按照公允价值计量。
b.合并中取得的无形资产，其公允价值能够可靠地计量的，应当单独确认为无形资产并按照公允价值计量。
c.合并中取得的被购买方除或有负债以外的其他各项负债，履行有关的义务很可能导致经济利益流出企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独予以确认并按照公允价值计量。
d. 合并中所取得的净资产账面价值与其承担的合并成本之间的差额，如果购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。如果购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核；经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益。

【案例分析九】考核主题：会计政策变更+会计估计变更
万杰公司为增值税一般纳税人，适用的增值税率为17%；适用的所得税率为33%。主要从事农用机械及配件的生产销售。该公司2003年和2004年实现的净利润分别为1000万元和2000万元。预计从2005年起未来五年内每年可产生应纳税所得额2000万元。除增值税，所得税外不考虑其他相关税费。该公司按净利润的10％提取法定盈余公积，且不再作其他分配。万杰公司2004年12月20日召开董事会会议,就以下事项作出以下决议:
　　（1）万杰公司将产品保修费用的计提比例由年销售收入的2.5%改为年销售收入的5%，并对此项变更采用未来适用法进行处理。
　　万杰公司从2003年起对售出的产品实行“三包”政策（即包退、包换和包修），每年按销售收入的2.5%计提产品保修费用；2004年末，产品保修费用余额为100万元（2001年和2004年计提数分别为75万元和65万元，实际发生保修费用分别为70万元和60万元）。公司产品质量比较稳定，原计提的产品保修费用与实际发生的数基本一致，但为预防今后利润下降可能产生的不利影响，董事会决定，从2005年起改按年销售收入的5%计提产品保修费用。
　　（2）将3年以上账龄的应收账款计提坏账准备的比例由其余额的50%提高到100%，并对此项变更采用未来适用法进行处理。
　　万杰公司每年销售农用机械及其配件均有固定客户，公司根据历年资料及客户资信情况，对应收账款按其账龄确定坏账准备计提比例，对3年以上账龄的应收账款按其余额的50%计提。为实施更谨慎的会计政策，董事会决定，从2005年起对3年以上账龄的应收账款按其余额的100%计提坏账准备。
　　万杰公司上市两年来从未发生过超过应收账款余额50%以上的坏账损失。2005年度，公司的客户未发生增减变动，客户的财务状况和资信状况也未发生明显变化。
（3）将所得税的核算从应付税款法改为债务法，并对此项变更采用追溯调整法进行处理。
　　万杰公司原对所得税采用应付税款法核算。为更客观地反映公司的财务状况和经营成果，董事会决定，从2005年起对所得税改按债务法核算；同时，考虑到公司计提的坏账准备和产品保修费用不能从当期应纳税所得额中扣除，遂决定不确认这部分时间性差异的所得税影响金额。
【要求】万杰公司2004年12月20日召开董事会会议作出的决议是否正确,并说明理由.

【分析提示】
事项（1）万杰公司提高计提保修费用比例的决定不正确。
理由：万杰公司两年来按收入的2.5％计提的保修费用符合实际情况，且产品质量比较稳定，实际发生的保修费用基本与计提数一致，为此原计提比例是恰当的，董事会提高计提保修费用的比例不符合会计估计变更的要求。
　　事项（2）董事会改变3年以上应收账款坏账准备计提比例的决定不正确。
理由：在公司客户的资信、财务状况未发生变化的情况下，不应随意调整坏账准备计提比例。
　　事项（3）董事会决议改变所得税会计处理方法正确；将计提的坏账准备和产品保修费用不确认可抵减时间性差异的所得税影响不正确。
理由：为了更客观地反映公司的财务状况和经营成果的情况下变更会计政策，符合会计原则的要求。但是在未来有足够的应税所得额的情况下，当期时间性差异的所得税影响金额都应确认。

【案例分析十】考核主题：资产负债表日后事项
蓝海股份有限公司，适用的增值税率为17％，销售价格中均不含增值税额；所得税采用资产负债表债务法核算，适用的所得税率为33％（假定不考虑增值税和所得税以外的其他相关税费，并假设除下列各项外，无其他纳税调整事项）。2005年度的财务会计报告于2006年4月30日批准报出。该公司2005年度的一些交易和事项按以下所述方法进行会计处理后的净利润为6000万元。该公司2005年和2006年度发生的一些交易和事项及其会计处理如下：
（1）从2003年1月1日开始计提折旧的部分设备的技术性能已不能满足生产经营需要，需更新设备，而现有的这部分设备的预计使用年限已大大超过了尚可使用年限，因此，北方公司从2006年1月1日起将这部分设备的折旧年限缩短了二分之一，同时将折旧方法由直线法改为双倍余额递减法。这部分设备的账面原价合计为200万元，净残值率为3％，原预计使用年限均为10年。北方公司对此项变更采用未来适用法进行会计处理。
（2）2006年2月5日，因产品质量原因，北方公司收到退回2004年度销售的甲商品（销售时已收到现金存入银行），并收到税务部门开具的进货退出证明单。该批商品原销售价格1000万元，销售成本为800万元。北方公司调整了2006年度销售收入、销售成本和增值税销项税额。
（3）2005年12月5日与丙公司发生经济诉讼事项，经咨询有关法律顾问，估计很可能支付350万元的赔偿款。经与丙公司协商，在2006年4月10日双方达成协议，由北方公司支付给丙公司350万元赔偿款，丙公司撤回起诉。赔偿款已于当日支付。北方公司在编制2005年度财务会计报告时，将很可能支付的赔偿款350万元计入了利润表，并在资产负债表上作为负债处理。在对外公布的2005年度的财务会计报告中，将实际支付的赔偿款调整了2005年度资产负债表的货币资金及相关负债项目的年末数，并在现金流量表正表中调增了经营活动的现金流出350万元（假设税法允许此项赔偿款在应纳税所得额前扣除）。
（4）获知2006年3月20日某债务单位发生火灾，该公司应收账款中的450000元预计不能收回。该公司据此作为坏账损失，调整了2005年度利润表、资产负债表的相关项目，并在会计报表附注中予以说明。
（5）甲公司于2002年1月1日对乙公司投资900万元作为长期投资，占乙公司有表决权股份的30%，2006年6月15日甲公司发现该公司对乙公司的投资误用了成本法核算。甲公司按重大会计差错处理，调整2006年12月31日资产负债表的期末数和2006年度利润表、利润分配表的本期数。
（6）该公司董事会于2006年2月25日提出分派股票股利方案。该公司对该事项在会计报表附注中作了相关披露，但未调整会计报表相关项目的金额
【要求】
1．根据会计准则规定，说明北方公司上述交易和事项的会计处理哪些是正确的，哪些是不正确的。
2．对上述交易和事项不正确的会计处理，简要说明不正确的理由和正确的会计处理（不需要做会计分录）。

【分析提示】
1．事项（1）、（6）处理正确。事项（2）、（3）（4）、（5） 处理不正确。
2． 说明不正确的理由和正确的会计处理。
①事项（2）该公司应按资产负债表日后调整事项调整2005年度利润表和利润分配表本期数、2005年12月31日资产负债表期末数相关项目的数字。
②事项（3），按照《企业会计准则第29号―资产负债表日后事项》规定，资产负债表日后事项调整事项涉及货币资金项目的，不能调整资产负债表中的货币资金项目和现金流量表正表中与货币资金有关的项目。
③事项（4）属于资产负债表日后事项中的非调整事项，无须调整，只需在报表附注中披露。
④事项（5）不属于资产负债表日后事项。会计制度规定，对于本期发现的，以前期间发生的重大会计差错，如影响损益，应将其对损益的影响调整发现当期的期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整。

（二）行政事业单位会计（30分）
我们认为，本章内容是值得大家付出精力学习的部分。因为本章内容不多，而分值很高（必选题10分，选答题20分）。本章内容可以分为行政事业单位会计业务处理以及2006年新增的改革内容（政府收支分类改革、单位预算管理等）
1、 行政事业单位会计业务处理
2005年考试内容为事业单位会计处理。我们认为2006年考试内容为事业单位会计处理的可能性比较大，因为相对来说事业单位的会计处理比较复杂。具体来说：
事业单位的存货是指事业单位在开展业务活动及其他活动中为耗用而储存的资产，包括材料、燃料、包装物和低值易耗品等。购入存货时，应当借记“材料”，贷记“零余额账户用款额度”、“银行存款”等（根据支付方式确定）科目。行政事业单位随买随用的办公用品，可以在购入时直接列作当期支出，不作为存货核算。
事业单位的对外投资在取得时，应当按照实际支付的款项或者所转让非现金资产的评估确认价值作为入账价值。例如，以固定资产对外投资，应借记“对外投资”，贷记“固定资产”科目，同时将“固定基金”转入“事业基金――投资基金”。
事业单位对于经营性业务可以选择采用权责发生制进行处理。因此，对于权责发生制也要掌握。
【案例分析一】某事业单位尚未实行国库集中支付制度。2004年发生如下业务：
（1）与供货商签订一项合同，购入一批固定资产，合同金额为55万元，以财政部门拨入的用于购置固定资产的项目经费50万元先行支付。合同规定余款于2003年付清。2002年，收到固定资产及供货商提供的有关发票账单时，借记事业支出550000，贷记银行存款500000，应付账款50000；同时，借记固定资产550000，贷记固定基金550000。2003年支付余款时，借记应付账款50000贷记银行存款50000
（2）将本单位拥有的一项专利权对外投资，该专利权的账面价值为10万元，双方协商价为8万元，单位以10万元作为对外投资的入账价值。
（3）购买分期付息国库券25万元， 并支付手续费0.2万元，增加应收票据，减少银行存款25.2万元；
年末，取得国债收益0.5万元，存入银行，增加投资收益0.5万元。
（4）一年期存款到期，本金20万元，利率2%，收回本息，增加“其他收入――利息收入0.4万元。
（5）当年固定资产核算改为采用提取折旧的方法，计提折旧3000元
（6）接受其他单位捐赠复印设备一套，价值8万元，捐赠收入相应增加8万元。
（7）发现以前年度账务处理时漏记固定基金10万元，收入少计5万元，该单位将漏记固定基金直接增加固定资产和固定基金，少计收入直接记入本年收入。
要求：请判断该事业单位对上述固定资产的会计处理是否正确，并说明理由。

【分析与提示】提示一：根据事业单位会计制度的规定，事业单位用财政拨款购置固定资产时，一方面，要增加事业支出减少银行存款，同时，增加固定资产和固定基金。根据事业单位会计准则，事业单位的会计核算一般采用收付实现制，经营性收支业务核算可采用权责发生制。
提示二：事业单位的净资产是指资产减去负债的差额。包括事业基金、固定基金、专用基金、结余等。事业基金，是指事业单位拥有的非限定用途的净资产。其来源主要包括以下四个方面：1、各年收支结余的滚存数，是事业基金的主要来源。2、已完项目的拨入专款结余，按规定留给本单位使用的，转入事业基金。3、单位年终结账后，发生以前年度会计事项调整或变更，涉及到以前年度结余的，一般应直接转入或冲减事业基金。但国家有规定的，从其规定。4、对外投资时，投出资产的评估价或合同价、协议确定的价值与账面价值的差额，直接记入或冲减事业基金。
本案例（1）属于采用分期付款方式购入固定资产。对这项业务进行会计处理，关键在于确定购置固定资产当期和以后还款期间的事业支出，以及确定固定资产的入账价值。
根据事业单位会计制度的规定，事业单位用财政拨款购置固定资产时，一方面，要增加事业支出减少银行存款，同时，增加固定资产和固定基金。上述账务处理是不正确的。正确的会计处理如下：
收到固定资产和有关发票账单时，
借：事业支出500000
贷：银行存款500000
同时，借：固定资产550000
贷：固定基金500000
应付账款50000
2003年支付余款时，借：应付账款50000
贷：银行存款50000
同时，借：事业支出50000
贷：固定基金50000
本案例（2）处理不正确，向其他单位投入无形资产，应按双方确定的价值8万元，借记“对外投资”科目，按账面原价10万元，贷记“无形资产”科目，按其差额2万元，借记
“事业基金――投资基金”科目，同时按无形资产账面价值10万元，借记“事业基金――一般基金”科目，贷记“事业基金――投资基金”科目。
本案例（3）处理不正确，国库券不是商业汇票。事业单位购入各种债券形成对外投资，应按实际支付的款项25.2万元，借记“对外投资”科目，贷记“银行存款”科目，同时应根据投资成本25.2万元将事业基金中的一般基金转入投资基金，借记“事业基金――一般基金”科目，贷记“事业基金――投资基金”科目；年末，收到国债利息0.5万元，借记“银行存款”科目，贷记“其他收入――投资收益”。
本案例（4）处理正确，收回存款本息，利息应增加“其他收入――利息收入”0.4万元。
本案例（5）这种做法不符合国家有关事业单位会计的法律、法规和制度的规定，是不正确的。甲研究院固定资产核算改按提取折旧的做法是不符合规定的。因为，按照现行法律、法规和制度规定，事业单位对固定资产不提取折旧，而是采用提取“修购基金”的方式对固定资产使用和购置进行核算，事业单位在日常核算及编制年度报表时，不得随意改变这种会计处理方法。
本案例（6）处理不正确，接受固定资产捐赠，只增加固定资产和固定基金，不增加收入。
本案例（7）处理不正确，应补记固定基金增加10万元，少计收入5万元应转入事业基金。

国库集中收付是我国行政事业单位会计改革的方向，现在正逐步的推广。实行国库集中支付后，在财政直接支付方式下，基层预算单位使用的财政性资金不再通过主管部门层层划拨，工资支出由财政直接拨付到个人工资账户，购买货物或劳务的款项由财政直接拨付给供应商；在财政授权支付方式下，虽然支付指令由预算单位下达，但财政不再将货币资金拨付到预算单位，而是将用款额度划拨到预算单位的零余额账户。根据大纲，有关账务处理如下（以事业单位为例）：
对于由财政直接支付的工资，借记“事业支出”科目，贷记“财政补助收入”科目。
对于由财政直接支付的购买材料、服务的款项，借记“材料”等科目，贷记“财政补助收入”科目。
对于由财政直接支付的购置固定资产的款项，借记“事业支出”科目，贷记“财政补助收入”科目，同时，借记“固定资产”科目，贷记“固定基金”科目。
事业单位应设置“零余额账户用款额度”科目。收到“授权支付到账通知书”后，根据通知书所列数额，借记“零余额账户用款额度”科目，贷记
“财政补助收入”科目。事业单位购买物品、服务等支用额度时，借记
“事业支出”、“材料”等科目，贷记“零余额账户用款额度”科目；属于购入固定资产的，同时，应借记“固定资产”科目，贷记“固定基金”科目。事业单位从零余额账户提取现金时，借记“现金”科目，贷记“零余额账户用款额度”科目。
对于财政直接支付剩余额度，事业单位年终依据本年度财政直接支付预算指标数与当年财政直接支付实际支出数的差额，进行相应账务处理：借记“财政应返还额度――财政直接支付”科目，贷记
“财政补助收入”科目。下年度恢复财政直接支付额度时，不做会计处理；以后，事业单位在使用预算结余资金时，借记有关支出类科目，贷记“财政应返还额度――财政直接支付”科目。
对于财政授权支付剩余额度，年度终了，事业单位依据代理银行提供的对账单注销额度时，借记“财政应返还额度――财政授权支付”科目，贷记“零余额账户用款额度”科目。
下年初恢复额度时，行政事业单位依据代理银行提供的额度恢复到账通知书，借记“零余额账户用款额度”科目，贷记“财政应返还额度――财政授权支付”科目。

【案例分析二】甲事业单位为财政全额拨款的事业单位（以下简称甲单位），自2005年起，实行国库集中支付和政府采购制度。经财政部门核准，甲单位的工资支出、10万以上的物品和服务采购支出实行财政直接支付方式，10万元以下的物品和服务采购支出以及日常零星支出实行财政授权支付方式。
2005年，财政部门批准的甲单位年度预算为2000万元。1至11月份，甲单位累计预算支出数为1800万元，其中，1500万元已由财政直接支付，300万元已由财政授权支付；12月份经财政部门核定的用款计划数为200万元，其中，财政直接支付的用款计划数为150万元，财政授权支付的用款计划数为50万元。
甲单位12月份对有关国库集中支付和政府采购事项的会计处理或做法如下（假定甲单位无纳税和其他事项）：
（1）2日，甲单位收到代理银行转来的“财政授权支付额度到账通知书”，通知书中注明的本月授权额度为50万元。甲单位将授权额度50万元计入银行存款，同时确认财政补助收入50万元。
（2）4日，甲单位收到财政国库支付执行机构委托代理银行转来的“财政直接支付入账通知书”和“工资发放明细表”，通知书和明细表中注明的工资支出金额为80万元，代理银行已将80万元划入甲单位职工个人账户。甲单位将80万元的工资支出确认为事业支出，同时，减少银行存款80万元。
（3）6日，甲单位按规定的政府采购程序与A供货商签订一项购货合同，购买一台设备，合同金额55万元。合同约定，所购设备由A供货商于5天内交付，设备价款在交付验货后由甲单位向财政申请直接支付。甲单位对此事项未做会计处理。
（4）9日，甲单位收到所购设备和购货发票，购货发票上注明的金额为55万元。甲单位在验货后，于当日向财政国库支付执行机构提交了“财政直接支付申请书”，向财政申请支付A供货商货款，但当日尚未收到“财政直接支付入账通知书”。
甲单位按发票上注明的金额55万元，在确认固定资产的同时，确认应付账款55万元。
（5）11日，甲单位收到代理银行转来的用于支付A供货商货款的“财政直接支付入账通知书”，通知书中注明的金额为55万元。甲单位将55万元确认为事业支出，并增加财政补助收入55万元。对已确认的应付账款55万元未进行冲转。
（6）14日，甲单位从零余额账户提取现金5万元。甲单位对此事项进行会计处理时，增加现金5万元，减少银行存款5万元。
（7）15日，甲单位报销差旅费4.8万元，并用现金购买一批随买随用的办公用品1000元。甲单位将上述支出4.9万元计入了事业支出。
（8）20日，甲单位按规定的政府采购程序与B供货商签订一项购货合同，购买10台办公用计算机，合同金额为9万元。合同约定，所购计算机由B供货商于本月22日交付，货款由甲单位在验货后向代理银行开具支付令。甲单位对此事项未做会计处理。
（9）22日，甲单位收到所购计算机，但购货发票尚未收到。甲单位验货后，向代理银行开具了支付令，通知代理银行支付B供货商货款。甲单位因购货发票未到，未做会计处理。
（10）24日，甲单位收到B供货商转来的购货发票，发票中注明的金额为9万元。甲单位确认固定资产9万元，同时，减少零余额账户用款额度9万元。
（11）31日，甲单位计算的2004年度预算结余资金为56万元，其中，财政直接支付年终结余资金为15万元，财政授权支付年终结余资金为41万元。甲单位未对年终预算结余资金进行账务处理，只是将其在“备查簿”中进行了登记。
【要求】
1．分析、判断事项（1）至（10）中，甲单位对各事项的会计处理或做法是否正确？如不正确，说明正确的会计处理。
2.分析、判断事项（11）中，甲单位对年终预算结余资金的计算及做法是否正确？如不正确，请计算正确的年终预算结余资金，并说明正确的会计处理。

【分析与提示】
1．事项（1）中：甲单位的会计处理不正确。（1分）
正确的会计处理：将授权额度50万元计入零余额账户用款额度和财政补助收入。（1分）
或：借：零余额账户用款额度50
贷：财政补助收入50（1分）
或：将授权额度50万元计入零余额账户用款额度。（1分）
事项（2）中：甲单位的会计处理不正确。（1分）
正确的会计处理：将80万元工资支出确认为事业支出和财政补助收入。（1分）
或：借：事业支出80
贷：财政补助收入80（1分）
或：同时将80万元工资支出确认为财政补助收入。（1分）
事项（3）中：甲单位的做法正确。（1分）
事项（4）中：甲单位的会计处理正确。（1分）
事项（5）中：甲单位的会计处理不正确。（1分）
正确的会计处理：还应当减少应付账款55万元，增加固定基金55万元。（1分）
或：借：应付账款55
贷：固定基金55（1分）
事项（6）中：甲单位的会计处理不正确。（1分）
正确的会计处理：增加现金5万元，减少零余额账户用款额度5万元。（1分）
或：借：现金5
贷：零余额账户用款额度5（1分）
或：减少零余额账户用款额度5万元。（1分）
事项（7）中：甲单位的会计处理正确。（1分）
事项（8）中：甲单位的做法正确。（1分）
事项（9）中：甲单位的做法正确。（1分）
事项（10）中：甲单位的会计处理不正确。（1分）
正确的会计处理：确认事业支出9万元，减少零余额账户用款额度9万元（0.5分）：同时，增加固定资产和固定基金9万元。（0.5分）
2．答案一：
事项（11）中： ①甲单位对年终预算结余资金的计算不正确。（1分）
或：甲单位对财政直接支付年终结余资金的计算正确。（0.5分） 甲单位对财政授权支付年终结余资金的计算不正确。（0.5分）
正确的计算：财政直接支付年终结余资金应为15万元。（0.5分）
财政授权支付年终结余资金应为36万元。（0.5分）
或：年终预算结余资金应为51万元。（1分）
②甲单位对年终预算结余资金的会计处理不正确。（1分）
或：甲单位对财政直接支付年终结余资金的会计处理不正确。（0.5分） 甲单位对财政授权支付年终结余资金的会计处理不正确。（0.5分）
正确的会计处理：
对于财政直接支付年终结余资金，应增加财政应返还额度15万元，确认财政补助收入15万元。（1分）
或：借：财政应返还额度15
贷：财政补助收入15（1分）
评分说明：会计科目正确，但金额不正确的，给0.5分。
对于财政授权支付年终结余资金，应增加财政应返还额度36万元，减少零余额账户用款额度36万元。（1分）
或：借：财政应返还额度36
贷：零余额账户用款额度36（1分）
评分说明：会计科目正确，但金额不正确的，给0.5分。
答案二：
对于财政直接支付年终结余资金，应增加财政应返还额度15万元，确认财政补助收入15万元。（2.5分）
或：借：财政应返还额度15
贷：财政补助收入15（2.5分）
评分说明：会计科目正确，但金额不正确的，给1分。

对于财政授权支付年终结余资金，应增加财政应返还额度36万元，减少零余额账户用款额度36万元。（2.5分）
或：借：财政应返还额度36
贷：零余额账户用款额度36（2.5分）
评分说明：会计科目正确，但金额不正确的，给1分。
1、 新增内容
新增内容是历年考试重点。此处不增加案例，但要求考生着重领会大纲新增的以下内容。
（1）对于政府收支分类改革，考生需要注意：
根据2006年2月10日财政部印发《政府收支分类改革方案的通知》（财预［2006］13号）精神，《政府收支分类改革方案》和《2007年政府收支分类科目》从2007年1月1日起执行。改革后的政府收支分类体系由“收入分类”、“支出功能分类”和“支出经济分类”三部分构成。收入分类，主要反映政府收入的来源和性质，下设类、款、项、目四级科目。“类”一级科目包括：税收收入、社会保险基金收入、非税收入、贷款转贷回收本金收入、债务收入和转移性收入。支出功能分类，主要反映政府活动的不同功能和政策目标，以综合反映政府职能活动、支出的内容和方向，改变了以往按照经费性质设置基本建设费、行政费、事业费的做法。支出功能下设类、款、项三级科目。“类”一级科目包括：一般公共服务、外交、国防、公共安全、教育、科学技术、文化体育与传媒、社会保障和就业、社会保险基金支出、医疗卫生、环境保护、城乡社会事务、农林水事务、交通运输、工业商业金融等事务、其他支出和转移性支出。支出经济分类，主要反映政府支出的经济性质和具体用途，下设类、款两级科目。“类”一级科目包括：工资福利支出、商品和服务支出、对个人和家庭的补助、对企事业单位的补贴、转移性支出、赠与、债务还本支出、基本建设支出、其他资本性支出、贷款转贷及产权参股和其他支出。对于类级科目，考生需要寻找相关资料进行了解，比如：自筹基建应当列入支出经济分类的其他资本性支出，而不是基本建设支出；离退休人员的工资应当列入对个人和家庭的补助等，而不是工资福利支出；科研经费应列入支出功能分类的“科学技术”等。
政府收支分类改革后，财政部还发布了有关的会计核算调整方案。为适应政府收支分类改革，规范行政单位会计核算，根据《财政部关于印发政府收支分类改革方案的通知》（财预[2006]13号），现就《行政单位会计制度》调整事项通知如下：一、“401拨入经费”科目在基本支出和项目支出两个二级科目下，按《政府收支分类科目》中“支出功能分类科目”的“项”级科目设置明细账。二、“404预算外资金收入”科目在基本支出和项目支出两个二级科目下，按《政府收支分类科目》中“支出功能分类科目”的“项”级科目设置明细账。三、“501经费支出”科目在基本支出和项目支出两个二级科目下，按《政府收支分类科目》中“支出经济分类科目”的“款”级科目设置明细账。本通知自2007年1月1日起执行。
为适应政府收支分类改革的需要，根据《财政部关于印发政府收支分类改革方案的通知》（财预[2006]13号），现将事业单位有关会计核算调整内容通知如下：一、事业单位应在“财政补助收入”科目下设置“基本支出”和“项目支出”二级明细科目，并在二级明细科目下按照《2007年政府收支分类科目》中“支出功能分类科目”的“项”级科目设置明细账，进行明细核算。二、事业单位应在“事业支出”科目下设置“基本支出”和“项目支出”二级明细科目，并在二级明细科目下按照《2007年政府收支分类科目》中“支出经济分类科目”的“款”级科目设置明细账，进行明细核算。同时，事业单位应设置“财政拨款支出备查簿”，逐笔登记每一项财政拨款支出的具体情况，并反映每个会计期末的财政拨款结余情况。三、执行《医院会计制度》、《测绘事业单位会计制度》、《高等学校会计制度》、《中小学校会计制度》、《科学事业单位会计制度》的事业单位，应按照上述方法作相应调整。四、本通知自2007年1月1日起执行。今后政府收支分类科目如有变化，事业单位的会计核算应随之调整。
（2）单位预算管理
单位预算包括收入预算和支出预算。单位的各项收入和支出应全部纳入单位预算统一管理，统筹安排使用。行政单位收入预算包括：财政预算拨款收入、预算外资金收入、其他收入。行政单位支出预算分为基本支出预算和项目支出预算。基本支出预算是行政单位为保障其机构正常运转、完成日常工作任务而编制的年度基本支出计划，其内容包括：工资福利支出、商品和服务支出、对个人和家庭的补助支出等。基本支出预算的编制应遵循综合预算、优先保障、定员定额管理的原则。项目支出预算是为完成其特定的行政工作任务，在基本支出预算之外编制的年度项目支出计划。项目按照支出性质分为基本建设类项目、行政事业类项目和其他类项目。项目支出预算编制应遵循综合预算、科学论证、合理排序、追踪问效的原则。事业单位收入预算包括：财政补助收入、上级补助收入、事业收入、经营收入、附属单位上缴收入、其他收入。事业单位支出预算包括：事业支出、经营支出、对附属单位补助支出、自筹基本建设支出、上缴上级支出。其中，事业支出预算分为基本支出预算和项目支出预算。基本支出预算是事业单位为保障其机构正常运转、完成日常工作任务而编制的年度基本支出计划，内容包括：工资福利支出、商品和服务支出、对个人和家庭的补助支出等。项目支出预算是为完成其特定的事业发展目标，在基本支出预算之外编制的年度项目支出计划。项目按照支出性质分为基本建设类项目、行政事业类项目和其他类项目。基本支出预算和项目支出预算的编制原则与行政单位相同。
单位预算编制的一般方法：（1）基数法；（2）零基预算法；（3）绩效预算法。
单位预算编制的技术方法：（1）定额测算法；（2）标准测算法；（3）比例测算法；（4）推算测算法。
政府收支分类，是指对政府收入和支出进行类别和层次划分，以全面、准确、清晰地反映政府收支活动。政府收支分类科目是编制政府预算、组织预算执行以及预算单位进行会计明细核算的重要依据。（详见前述资料）
预算执行与检查。预算执行任务主要包括：（1）合理分解年度预算，落实责任制；（2）依法组织收入，确保收入任务的完成；（3）加强支出管理，严格控制支出预算；（4）掌握预算执行进度，及时分析预算执行情况。行政事业单位应当建立健全预算单位执行情况检查、考核制度，实施定期检查，及时纠正存在的问题。
公共支出绩效评价，是公共支出绩效预算的基础，是对公共支出活动取得的社会经济效益情况进行综合性考核与评价的一种活动。其核心是强调公共支出管理中的目标与结果及结果有效性的关系。公共支出绩效评价方法主要有：最低成本法、成本-效益分析法、目标-结果比较法、公众评价法、因素分析法、目标评价法等。