一、我国会计准则的建设与发展

(一)我国会计准则的背景

在中国“十一五”规划的开局之年,2006年2月,中国财政部发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的新的一整套企业会计准则体系。这是继1993年中国会计制度体系改革之后的又一次深刻变革。这次颁布的新会计准则,是在综合考虑当前的国际国内形势后做出的一次重大改革,是顺应当前宏观经济环境的结果,也是准则建设的新突破。它标志着适应我国市场经济发展要求,并与国际惯例趋同的中国会计准则体系已正式建立,是我国会计发展新里程碑。

(二)我国会计准则建设的成果

初步形成了比较完整的会计准则体系,目前,中国企业会计准则体系建设基本完成,构建了比较完整的有机统一体系。准则层次分为基本准则、具体准则及应用指南三个层次;准则类别包括一般业务准则、特殊行业或特殊业务准则及规范财务报告问题的报告准则;准则项目覆盖了各类企业的各项经济业务,填补了我国市场经济条件下新型经济业务会计处理规定的空白,形成了内容完整的有机体系。

(三)我国会计准则发展的基本规律

会计准则必须有好的制定机制,会计准则是由特定的制定机构和专门的制定人员通过一定的制定程序制定,用于一定范围的会计确认、计量和报告的标准。会计准则的制定机构、制定人员和制定程序等制定要素的相互结合方式称为会计准则的制定模式或制定机制。

会计准则必须有严格的执行机制,会计准则作为产权制度,它的制定和执行必须协调一致,方可发挥作用,否则其带来的损失是惨重的。会计准则是脱胎于现代公司制的产生和资本市场的发展,是为了解决公司投资者与管理者信息不对称而出现的。会计准则规定所有公司在财务报告中应予披露的内容及应遵循的确认与计量原则,使财务报告真实、公允地反映财务状况和经营成果,向投资者提供与其决策有用的信息。但是,如果会计准则得不到有效执行,就会给投资者带来灾难性打击。

会计准则的国际协调是发展的主旋律随着国际投资者越来越多地在全球范围角度来考虑其投资决策,世界各国对一个全球一致的财务会计框架的要求越来越强烈。

二、新会计准则对会计信息质量的积极影响

(一)新会计准则更加重视会计信息质量的可靠性与相关性

可靠性和相关性是会计信息的关键质量特征。其中,会计信息的可靠性是指信息实反映了它意在反映的东西的质量,并被验证且不具偏向性。新会计准则对会计信息可靠性的倚重,新会计准则更加重视会计信息质量的相关性。

(二)新会计准则对传统利润操纵手段的遏制

压缩会计政策、会计估计变更的选择空间,对上市公司通过关联交易进行利润操纵的遏制:①通过商品购销与劳务提供达到操纵利润②通过支付资金占有费进行利润操纵③通过费用分担进行利润调节。都是皆知的主要手段。新会计准则遏制通过关联交易进行利润操纵的主要表现是新准则加大了对关联交易的披露。企业在利润操纵中往往倾向于利用缺乏公允性的关联交易,将利润从一方转移到另一方,从而达到操纵利润的目的。

对上市公司通过“挂账”进行利润操纵的遏制,一些上市公司为了虚增资产或利润,通常是对那些超过使用期限而无生产经营能的固定资产、滞销毁损的存货、3年以上的应收账款、超过受益期限的待摊费用及期待摊费用等不良资产不愿进行处理,使其长期挂账。

对通过地方政府补助进行利润操纵的遏制在市场经济条件下,许多地方政府为了不让本地的上市公司失去宝贵的上市资,也往往运用“看得见的手”,对上市公司进行补贴和帮助,一些公司也因此得到额补贴而实现了扭亏目标。其目的就是为了保住上市公司使其带动本地经济发展时可增加大量就业机会。

三、新会计准则对会计信息质量的消极影响

(一)新准则在内容上不是很完善

新准则强调企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关,有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或预测。也就是要求会计信息要具有相关性,尽管《基本会计准则》确立了历史成本、稳健及实现原则,但金融业系列准则、企业合并等准则全面引入了公允价值,修订后的《债务重组》及《非货币性交易》也恢复公允价值计量,而其它新准则又对公允价值采取规避态度。由于对是否认可公允价值、全面收益及资产负债表观,准则制订者拘泥于美国财务会计概念框架,未能就这三个理念作出明确的回应,使目前具体准则制订一个往东、一个往西,存在内在逻辑不一致的问题,这非常容易导致实施的操纵,准则实施者会利用不同准则规定,创造条件迎合自己中意的规定,需要公允价值计量时创造条件符合公允价值计量的会计准则,需要历史成本时又将之操纵为另一经济行为。

(二)新准则的实施难度较大

新会计准则的出台弥补了一些会计漏洞,为中国会计实务规范做出重大贡献。与此同时,新会计准则的出台也带来了一些新的问题,其中一个重大的挑战就是新准则的技术难度系数加大,从而导致实施难度加大。首先,需要会计人员做出更多的职业判断。国际会计准则基本是原则导向的,而且很多规定非常复杂,大量业务需要会计人员进行专业判断,这直接增加商业银行进行会计核算的难度。其次,需要具备较高风险管理水平。国际会计准则要求对衍生金融工具进行表内确认和计量,而这种确认和计量要求有完善的风险管理政策、金融工具估值技术和有效的内部控制制度。第三,需要增加投资改进内部系统和程序,使其能实现对复杂金融工具的估值和处理。第四,当市场交易不活跃、缺乏市场价格时,需要利用其它信息和估值技术确定公允价值,操作上比较困难。第五,需要通过培训等方式逐步学习、熟悉和掌握新的会计处理方法、程序,并了解由此对银行财务会计核算可能产生的影响。
(三)新会计准则引发新的利润操纵手段

公允价值的引入是新会计准则的一大亮点,这也是我国会计准则与国际接轨的重要标志。资产减值准备的处理仍留有调节空间在目前的八项减值准备项目中,应收账款、长期投资、短期投资和委托贷款的减值准备项目未做冲回的限制性规定,上市公司有可能利用这些减值准备项目操纵利润。无形资产支出与摊销原无形资产准则对依法申请取得的无形资产前发生的研发支出全部计入当期费用,新准则将企业的研发划分成研究和开发两个阶段,并允许开发支出予以资本化,即将开发支出归人无形资产中定期进行摊销,和以前全部计人管理费用相比,大大降低了对当期利润的冲击。固定资产折旧政策按照新准则第十九条的规定,企业至少应当于每年年度终了,对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核,当使用寿命预计数及预计净残值与原先估计有差异时,应当调整固定资产的使用寿命与净残值。借款费用对于企业的借款费用,会计上有两种处理方式:一是将借款费用计入相关资产的价值,形成资产的成本的一部分,即资本化;二是将借款费用确认为费用,计入当期损益,即费用化。我们知道,借款费用的两种处理方式,对企业利润的影响是不同的。

四、构建完善的会计准则执行机制

(一)会计准则执行机制研究

关于会计准则执行的研究,在一些文献中,将其称为“会计准则的执行”、“会计准则的执行机制”、“会计准则的实施机制”等等,虽然他们在表述上存在差异,侧重点有所不同,但都可以理解为会计准则有效执行的制度安排。关于会计准则执行机制的定义与内涵,国内外学者在此方面也有各自的见解。

目前,我国会计准则的执行是会计法制建设中最为薄弱的一环,同时对“会计准则执行”的认识尚不透彻。我国证监会监管职能存在的问题,首先,证监会监管权力不充分。其次,证监会的权力缺乏法律基础。最后,与财政部存在协调和沟通问题。

(二)完善会计准则外部执行机制的建议

尽管作为会计法规体系核心的《会计法》在不断完善,但《会计法》与会计准则的关系仍有待进一步理顺。有人认为,《会计法》中所提到“会计制度”包括现在己经出台的会计准则,这种解释似乎过于勉强,一方面容易给人造成不必要的误解,另一方面与《会计准则》和《会计制度》并行的实际情况产生了矛盾。从会计核算法规体系看,会计准则的地位仅在《会计法》之下,这么重要的法规在会计法中只字未提,不能不说是新《会计法》的一个重大失误。

制定高质量的会计准则,构建我国财务会计概念框架。实践证明,建立财务会计概念框架对于制定和完善会计准则具有非常重要的作用,有利于保证各项会计准则内在逻辑的一贯性,减少或避免不同会计准则之间的不一致或冲突,保证会计准则体系的完整性和缜密性,限制实务中相同交易的多种处理方法和程序,提高会计准则的科学性和规范性。给会计准则的制定及重大会计问题的解决提供了方向,减少了准则制定过程中的个人偏向或不同学派之间的“门户之见”,以及“长官意志”等各种人为因素所带来的不利影响,抵制不同利益集团的政治压力,从而保证会计准则的科学性。可用来评估已经发布的会计准则,既可据以对原准则做出修订和完善,给新准则的制定指明方向,而且还有利于弥补准则中某些缺陷,对重大会计问题的解决提供理论上的支持。有利于帮助会计信息使用者更好的理解财务报告所提供信息的目的、内容、性质与局限性,据以做出恰当的分析判断和正确的经营决策。

会计准则的执行环节的监督管理主要表现为:执行单位的内部监督(包括内部审计和合理的公司治理结构等)、注册会计师执行外部审计的民间监督、国家政府相关部门的政府监督以及新闻媒体的舆论监督。当前我国的新闻舆论和社会公众的监督明显不足,这主要表现为:新闻媒体进行舆论监督时受到的限制和外部干预太多,新闻舆论的独立性和自由空间太小;新闻媒体机构自身的治理机制和自律机制不健全,新闻舆论的有效性、准确性、专业性和客观性不足,新闻媒体行业缺乏市场化的优胜劣汰机制。加大对违反会计准则的行为的惩罚力度提高会计准则违规行为被发现的概率加大会计准则违规行为的惩罚成本。

(三)完善会计准则内部执行体系的建议

健全现代企业制度,完善公司治理结构主要是针对制度性的一些缺陷,本文认为应从如下几个方面入手加以改进:优化上市公司的股权结构,降低国有股的比重,加大股权流通性。建立董事会和总经理的分离机制,“两职合一”情况下更容易产生“内部人控制”,实证研究表明,“两职合一”的公司增设独立董事成效值得怀疑,针对这一情况,建议政府明文规定董事长不能兼任总经理。健全董事会,在董事会中引入独立董事,并赋予他们一些特殊权力,从而有效发挥董事会的监督作用,增强由独立董事主导的审计委员会在内的内部审计、聘任外部审计机构等方面的职能。强化股东权利,可采取的措施包括:完善股东投票制度、完善股东的知情权、质询权和提案权,控股股东对企业和其他股东负有诚信和善意行事的义务;构造具有保护投资者利益和激励经营者双重作用的股票期权机制,使经营者通过公司长期成长性来实现个人利益最大化。完善内部控制制度实行问责制度重视企业内控人员的选用和内控文化的培养完善以单位内部审计工作为主的内部会计监管制度合理引导企业行使会计政策选择准则中给企业留有会计政策选择的空间,其目的在于让企业根据经济业务的实质提供更相关的会计信息。提高会计人员的业务素质及职业道德水平加强会计人员职业道德建设提高会计人员的专业技能知识提高信息处理能力和分析能力。