张淑彩




摘要：金融会计制度建设应该在向高水平国际标准看齐的同时，结合我国金融企业制度特点，制定出适合国情的高标准的金融会计制度和信息披露标准。

关键词：会计制度；金融合计；金融工具

一、金融会计制度的现状

(一)制度规定过于笼统，与金融业的特殊性不相适应

为了保证金融业同其他行业会计制度的一致性，金融业会计制度在当初制定时对金融业务进行了高度地浓缩和概括，却忽视了金融业务的特殊性，在资产、负债、中间业务的规范上，会计科目过于概括，尤其忽视了银行业支付清算业务的特点，形成制度所规定的会计科目在实务操作中行不通，各系统行不得不补充新会计科目以满足需要。

(二)制度规定不细致，形成账务处理随意性大

金融业会计制度对某些金融业务会计处理的规定，不同程度上存在着模糊现象，规定上的模糊形成会计人员理解上的差异和操作上的无所适从或随意性，结果使不同系统或单位会计信息的可比性受到影响。

(三)会计制度没有伴随新业务的出现而及时地进行修订与完善

随着金融业改革的不断深入、金融衍生商品的不断出现，客观上要求与之配套的会计规范相适应。但金融会计制度没有进行及时的修改，滞后于金融业务的拓展，形成各单位自行设计会计处理方法，导致会计处理方法的各异，不但影响了新业务的开展，同时也不利于金融信息的共享和金融业会计信息系统的建立。再者，新金融工具的出现，使得金融会计面临着确认、计量和揭示的新问题。由于新金融工具大多是一种尚未履行的或处于履行中的合约，按现行制度规定，是不能在表内确认的。再加新的金融工具发展较快，种类很多，不同种类金融工具的性质、条件、金额、期限均不相同，他们可能造成的风险程度也不同，金融会计对它的反映、控制显得相对落后。目前，很多创新的金融工具，都被排除在财务报表之外，这些资产负债表外项目对报告使用者构成了隐藏的潜在隐患，有可能形成资产负债表外损失的风险。

(四)现行会计制度与金融业会计电算化不相适应

现行金融业会计制度主要基于长期以来传统的手工操作方式而制定的。金融业会计实现电算化以后，不仅会计核算手段发生了变化，会计操作技术发生了变革，而且也会对金融业会计核算的内容、方式、程序、对象等会计理论和技术产生影响。银行会计电算化以后，会计数据处理高度自动化，会计账册、报表的设计，不但要遵循手工情况下的会计制度，还要遵循会计电算化条件下的一些特定的电算化制度，原有的会计制度必须根据会计核算手段的变化进行重新设计。但现今的情况是金融会计制度没有伴随金融会计电算化进行相应的设计，结果导致实际执行中用手工处理情况下的会计制度强硬地去套取电算化情况下的会计处理，导致各行会计资料异常复杂和不规范，从而导致会计基础数据的标准化受到影响。

(五)会计制度支撑不足

1．稳健性原则使用不到位。如：贷款呆账准备的提取没有按照贷款的质量状况和贷款的风险度提高，不能全面反映金融企业的实际情况，使得贷款风险分类在会计核算上的体现不全面。而作为稳健性原则的另一种体现则是固定资产折旧方法的取舍。从收入与费用配比原则，加速折旧法更符合固定资产使用效率和消耗的客观事实，但目前对其限制较死，在资产更新加快的今天，势必会出现企业前期虚增利润，资产超期服役的现象。再者，稳健性原则只预计可能的损失而完全不预计可能的利得，与会计信息的充分披露和实质重于形式相悖。

2．金融会计内部控制制度不完善。内控制度存在的问题主要有机构缺乏权力制衡机制，内部治理结构失衡，会计体系不完善，滥用会计科目，账务核对制度不严；现行金融会计缺乏由会计事项中反映的金融业务动态进行深层次的问题分析和研究，工作多滞留于账平表等；不能为决策者提供科学、可靠的分析资料，不利于内控制度的严密执行，也妨碍了银行对未来经营活动、财务状况及经营成果作出科学定量规划。

二、加强金融会计制度建设的思路

(一)基本把握点

1．会计制度的构建具有一定的理论基础支持。主要包括哲学、经济学、管理学与法学等方面。其中哲学作为方法论，是构建会计制度研究方法和工作方法的基石；经济学和管理学作为会计学的基础学科，是构建会计制度目标的两大支柱；法学作为上层建筑的一部分，是构建会计制度思想的支柱。任何会计制度都是一定环境的产物，不同环境造就了不同内容和形式的会计制度，产生了法典式会计制度、规章式会计制度、混合式会计制度和社会式会计制度等不同的会计制度模式。针对我国的会计环境，应该继续坚持规章式会计制度模式。

2．会计制度的设计具有多重性。不同层次的会计制度，其设计主体也不尽相同。规章级会计制度的设计主体可以是财政部、国务院其他部委或地方人民政府，企业内部会计制度的设计主体是企业本身。

3．为了保证会计制度的科学性和有效性，在会计制度设计过程中应遵循一定的设计原则，包括符合政府要求、考虑企业特点、采用综合导向、实施国际协调、坚持稳定适用、供求平衡以及遵循成本效益等方面。

4．研究会计制度规律。总体来看，会计制度的规律主要表现为：会计制度的构建离不开会计制度概念框架的支持、会计工作的正常秩序离不开会计制度的规范、会计制度的规范内容有赖于会计实践、会计制度的繁简程度有赖于政府政策、会计制度的运作方式有赖于文化背景、会计制度的国际协调源于经济全球化等六个方面。

5．信息技术的发展及其在会计领域中的应用，推动了会计制度的建设，同时给会计实务、会计理论和会计制度带来了较大的冲击。计算机的出现，将原来的手工会计改变为计算机会计，因特网的普及和发展，产生了电子商务、ERP，形成了财务业务一体化，并引发了网络会计的发展趋势，由此必然引起相关会计理论和会计制度的重新思考与调整。

6．符号经济的存在是因为不确定性，不确定性遍及经济生活的各个方面，对于未来，我们必须准备出现任何可能，未来是不可预测的，是不能用概率统计的方法来描述的。不确定性可以分成两类：一类是初级的不确定性，指的是由于自然的随机变化和消费者偏好的不可预料的变化所带来的不确定性；另一类是次级的不确定性，指的是由于信息的不对称而引起的不确定性。初级的不确定性主要是经济体系之外的力量所引起的，是更为根本的不确定性；而次级的不确定性则是经济体系中内生的。

与不确定性相对的是信息。信息是不确定性的负量度，信息的增多就意味着不确定性的减少。因而应付不确定性就变成如何掌握更多信息的问题。在便利人们更有效地获取信息、处理信息方面，制度显然起到了极其重要的作用。制度保证就是一种信息，它稳定了人们对于未来的预测，它使人们相信信息的正确性。制度决定了信息的提供、处理、传递、分布及信息本身的准确性，正是基于这一点，可以说，制度是人类有限理性的补充，是对抗不确定性的有效手段，对付的是个人在复杂性和不确定性面前的理解力和结算力的限度。制度的演进在很大程度上是一个如何找到减少风险的途径的问题。

7．一种制度机制的规模经济、技术互补性和网络外部性，使得制度变迁不可抗拒地具有不断累积和路径依赖的特性，会计制度变迁是一个无所不在、前进、累积的过程。

(二)正确处理和把握两个协调

1．金融业系统内会计制度与金融业统一会计制度的协调。金融业统一会计制度的修订应经过充分酝酿论证，保证其科学性和可操作性，尽量减少金融业各系统内部的补充，避免只谈框架，不论具体，从务实的角度把握金融企业会计制度的完善内容，既要适应金融业务的需要又要有一定的前瞻性，既要突出重点又要注意基本的技术层面，既要考虑我国的经济环境，又要照顾到与国际惯例的协调，尽量保证金融业统一会计制度在各系统内的适用性，保证各系统切实按统一会计制度从事会计工作，一则可以使各系统有权威性的参照依据，二则可以保证各系统会计信息与平时账务处理的一致性，也便于企业管理者和投资者披露真实全面的会计信息。

2．金融业会计制度的国际协调。资本市场是市场体系的核心，资本市场全球化已经成为不可否认的事实，公平和效率是发展和完善资本市场的基本准则，资本市场的顺利运作和健康发展有赖于会计及其信息披露的质量。因此，会计的国际协调得到日益广泛的关注和来自绝大多数国家及其有关国际性组织的推动，会计的国际协调已成为各国政府增强本国资本市场的融资能力、跨国上市和发行证券的公司企业降低进入国际资本市场筹资成本和提高筹资效率的重要考虑，也成为各国之间加强会计的理解、沟通和交流的重要方面。财务信息的真实、可靠、透明、可比和充分披露已成为各主要国家政府、财务信息提供者、财务信息使用者和有关国际性组织的一致性要求。会计的国际协调是指在一定范围内缩小各国会计对相似的经济业务会计处理的差异，而并非要求、也不可能达到各国会计整体框架和运行机制的统一。会计的国际协调主要立足于会计的技术层面，因为会计作为一个信息系统，其程序和各种会计方法具有可通用性，因为同类经济业务的会计处理方法在各个国家之间的差异不大，可以在一定范围内进行协调。

(三)建立制度的稳定性和应变性相结合机制

会计制度的修订与经济环境有关。作为一种会计规范，会计制度有其严肃的一面，不可朝令夕改，但市场经济是一个开放式的经济，新的经营方式、新的金融业务会不断涌现，要求会计制度的改革也必须与之配套，会计制度也需要在发展中不断地得到修订与完善，这就会形成制度的稳定性与不断修订完善之间的矛盾，如何正确处理二者之间的关系，是保证金融改革和金融会计信息真实完整的前提条件。因此，必须建立制度的稳定性和应变性相结合机制，在保证制度相对稳定的情况下，不失时机地对会计制度进行补充和完善，避免由于会计制度的滞后影响金融业务的发展或导致金融会计信息的失真或混乱。

按照新制度经济学中的交易成本理论，会计制度的出现是为了节约交易成本。会计制度具有浓缩的特征，所有的交易主体可以从这些浓缩的信息中得到好处，因为这是一种内生性的“共有信念”。当然这与制度具有能够经受环境连续变化和参与人微小偏离的耐久性特征是分不开的。这种“共有信念”是建立在相互信任的基础上的。当随机变量的因素的作用过大以至于动摇了信任基础的时候，“共有信念”就会发生很大的偏离，这时就会酿成“诚信危机”。为了消除危机以防陷入坏的均衡，会计制度就必须通过纠错机制进行“补漏”，这既是制度完善的要求，也是制度演进的动力。按照演进博弈论的观点，制度是在多次博弈的基础上逐步形成的，在整个过程中，演进是一种渐进稳定动态均衡，即“进化均衡”，在进化均衡下，规则决策对应的是一个“混合策略决策”。演进博弈论显示，正是随机因素的累积，而不是纯粹的竞争本身，确保了有效结果的长期稳定性。这个过程中会存在多重进化均衡，会计制度必然会随着形势的发展而发展。在经济全球化和知识经济条件下，其动态博弈过程可能会比以往任何时候显得更为明显，因为知识经济会使得随机因素增多。知识经济为合同的可实施性在技术上提供了保障，这就使得一些原本不可能的制度创新成为可能。可以预见，由技术创新造成的成本—收益相对变化必然会带来会计制度的创新，从而使得在和知识经济的博弈中不断演进。

（金融研究）