财政部2003年9月颁布，并要求于2004年1月1日在已执行《企业会计制度》的施工企业执行的《施工企业会计核算办法》（简称《办法》），有利于规范施工企业的会计核算，提高施工企业会计信息质量。但笔者认为其中有几个问题需要探讨。
　　（一）关于收入的确认问题
　　《办法》规定：如果工程施工合同的结果能够可靠地估计，企业应当根据完工百分比法在资产负债表日确认工程合同收入和工程合同费用。如果工程施工合同的结果不能够可靠地估计，应当区别情况处理。若合同成本能够收回的，工程合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生当期确认为工程合同费用；若合同成本不能够收回的，不能够收回的金额应当在发生时立即作为工程合同费用，不确认收入。
　　目前的施工合同一般是固定造价合同，工程项目清单列明的部分一般都可以认为工程施工合同的结果，能够可靠地估计，只是发生合同变更和合同索赔的部分才不能可靠地估计。《办法》以区分合同成本能否收回的两种情况作了处理。但是，在实务操作中可能面临以下障碍：
　　1、完工百分比和合同成本能否收回具有很大的职业判断空间。按照建筑市场惯例，即使已完工工程也需要业主和监理部门的检验认可，相应的计量手续完备后，业主方能支付工程价款，承包商方能确认收入。由于成本发生在前，计量相对滞后，相应的计量结果又很难和单项工程成本一一对应，因此，根据完工百分比确认收入也具有一定的不确定性。合同成本能否收回更具有很大的随意性，一项施工合同的成本到底能否收回，施工企业可以对其中任何一种判断做出充分的解释。
　　2、合同结果能够可靠估计(清单部分)和合同结果不能够可靠估计（变更、索赔部分）同时存在于一个施工合同中，两者发生的合同成本很难准确辨别。对于某项施工合同，由于其生产经营活动是连续不断的，导致合同结果能否可靠估计的合同成本在账目中是很难辨别的，因此增加了会计人员的业务处理难度。
　　3、如果施工企业确认的工程合同收入超过与业主的结算价款，假设不考虑其他因素，在资产负债表上将同时增加“存货”和“未分配利润”期末数，这样不符合谨慎性原则。施工企业自行计算的工程合同收入有时不会得到业主的认可，具有一定的风险。
　　基于上述几点考虑，施工企业在确认收入时可以采用如下方法：如果合同结果能够可靠地计量，可以采用按照经监理、业主等各方确认的计量支付证书确认收入，按照收入结转成本，中间不确认合同收益或损失；如果合同的结果不能够可靠地计量，在报告期应先行结转成本，在业主给予结算时按会计差错调整各期损益。
　　（二）“合同预计损失准备”作为“存货跌价准备”的二级科目核算的问题
　　《办法》规定：工程施工合同预计损失准备通过在“存货跌价准备”科目下增设 “合同预计损失准备”明细科目核算，笔者认为不妥。理由是存货跌价准备是针对资产负债表上的存货项目计提的减值准备，而工程施工合同的预计损失不完全包含在资产负债表中的存货项目之中；另外，会造成对存货项目重复计提减值准备。
　　应该将合同预计尚要发生的成本超过合同预计尚可确认的收入的部分确认为合同预计损失，设置“合同预计损失准备”，作为一级科目单独核算。合同预计损失之所以强调不是预计总成本和预计总收入的差额，是因为已经发生的成本和已经确认的收入已经作为存货项目计提了减值准备，而尚未发生的成本和收入还不属于存货项目，因此作为一级科目单独核算比较恰当。
　　（三）关于银行保函保证金的核算问题
　　施工企业会计制度对银行保函保证金的核算问题没有明确规定，而金融企业对此类业务的处理视同企业存款对待，到期支付存款利息，只是单独开专户存储而已。由此，造成施工企业对待此类业务同样按银行存款处理，不能反映企业真实的资产负债状况，尤其是对企业的速动比率影响更大。此类业务，由于已经对相应存款限定用途，企业不能自主支配，应作为应收项目处理。待限制解除之后，再转作银行存款核算比较适当。(作者：廊坊市交通公路工程有限公司　冯相杰　金永玲