摘要：国有企业审计一直是我国政府审计的重要内容之一。本文主要基于信息不对称理论对政府审计风险成因进行了分析，明确政府审计在国有企业监管中的职能作用，并对国有企业监管治理提出相应的对策。
关键词：政府审计 国有企业 信息不对称


一、引言
在我国的审计制度安排中，政府审计作为“国家的经济卫士”，其与国有企业一直保持着监督与被监督的关系。但随着市场化改革的不断深入，这种监督与被监督关系的发展由于双方信息不对称的存在和日益突出受到了阻碍，使政府审计未能有效地在其中发挥应有的审计监督作用，导致监督难度加大。
由于国有企业审计一直是我国政府审计的重点之一，政府审计也发挥着保护国有企业中国有资产权益、防范国有企业风险以及保证国有企业信息披露真实性等一系列重要作用，因此，对基于信息不对称的政府审计风险成因分析与国有企业监管治理对策研究极有必要。
二、政府审计与国有企业监管信息不对称成因分析
《审计法》第二十条规定，“审计机关对国有企业的资产、负债、损益，进行审计监督”。政府审计在国有企业监管中的职能和作用显而易见：其一，对于国有企业而言，政府审计的首要任务是要防止国有资产流失，发挥着保护国有资产权益的重要作用；其二，政府审计要将防范国有企业的风险威胁作为自己的重要使命之一，保障国有企业的健康稳定发展；其三，政府审计对国有企业所披露信息的真实性进行鉴证，以确保其信息对国家经济政策的制定具有合理性和有效性。可见，政府审计能否在其中发挥审计监督的作用对于维护国家所有者权益至关重要。但目前监管情况却不是那么理想，监管难度大的原因归根结底是由于信息不对称造成的，主要体现在：一是审计产生于受托经济责任关系，基于受托责任，审计逐步嵌入到了整个经济社会运行过程中。依据传统的审计理论，政府审计的本质是对公共受托经济责任履行情况进行独立的监督，即经济监督论，其对象表现为对政府财政、财务收支的审计监督。而这种受托责任则是由现代企业所有权与经营权分离所产生的委托代理制而带来的。在两权分离的情况下，委托人与代理人之间由于信息不对称而处于不断的利益博弈状态中。在国有企业这种具有公有制经济特征的委托代理关系中，政府审计与国有企业之间的信息不对称有着深刻的制度背景。一般而言，政府审计处于信息劣势地位，因为其除了公开的相对稳定的财经法律法规信息之外，一般很难全面真实地监管到国有企业实际的财务信息，更不用说那些非财务信息了。而国有企业则居于信息优势地位，其可以较低的成本甚至免费充分了解到政府审计的相关信息，甚至当企业受托人充分认识到这种信息不对称能为其带来利益时，他们往往会主动制造假账、虚账、私设小金库等以隐匿财务信息。这成为政府审计监督国有企业的一大障碍，加大了审计风险。二是由于长期以来许多企业对内部控制的重要性认识不足，认为内部控制就是一系列手册、制度、文件等，将内部控制视为企业内部管控事务，可有可无。比如，视企业内部控制为一种“摆设”，导致内部控制没有发挥应有的监控职能；企业内部控制目标定位不准，企业也就没法尽到对外公开的财务信息是否真实可靠的监督责任，丧失了其对外部人应负的责任与义务，也在一定程度上加大了审计风险。
三、信息不对称下政府审计风险的形成机理
通过上述简要的政府审计与国有企业监管信息不对称成因分析，可知审计和审计风险的产生，信息不对称是一个关键因素。受托经济责任的出现，使得所有者与经营者之间出现信息不对称，于是产生了审计。审计通过一定技术和方法，为所有者获取信息、寻找对策，避免因这种信息不对称造成的资产被滥用、低效使用、“寻租”等情况。而审计风险也是由于审计机构和被审计单位的信息不对称造成的。下面通过引入信息不对称理论来进一步分析信息不对称而导致的政府审计风险的形成机理。
（一）政府审计中的信息不对称
首先，从政府审计部门与被审计单位的关系来看，由于委托代理关系的出现，委托人与受托人之间不可避免地出现了信息不对称，为了弥补二者之间的信息不对称，审计应运而生。尽管审计可以通过一定的手段和方法对被审计单位信息真实性进行了解，但由于其在审计之前所掌握的信息较少，甚至是少于审计授权者，加上有些审计是异地审计，也在一定程度上减少了可以掌握的信息资源，这就加剧了信息不对称。在国有企业的审计中，这种信息不对称的状况可能更严重，外在的信息不对称大大加剧了审计风险。
其次，从审计部门内部来看，虽然审计部门是审计风险的承担者，但却不是被审计单位信息的首要掌握者。这主要是因为审计工作的流程所决定的。一般，每一个审计项目都是靠审计部门派出的审计组来完成，而审计组又是由单个审计人员构成，在审计过程中，通过分工合作来完成审计项目，这其中的审计信息的反馈也就逐层由审计人员到审计组，最后到审计部门。因此，就审计部门内部来看，这一反馈渠道在一定程度上是存在信息不对称与信息传递失真的问题，审计部门内部委托人与代理人的关系也就会影响审计信息的真实性，从而对审计风险的防范起到一定保障作用。
（二）信息不对称下政府审计风险的形成机理
信息不对称是审计风险存在的必要条件，但不是充分条件。亦即，如果假设不存在信息不对称，审计部门与被审计单位掌握同样多的信息，那么审计风险也就几乎降为零；也就是说，在客观存在信息不对称的情况下，如果被审计单位全力与审计部门合作，将企业信息全部展现给审计部门，同样也可以将审计风险几乎降为零，可由于存在道德风险与逆向选择，往往与此相反，大大加剧了审计风险。
1.政府审计中的道德风险。内生的信息不对称往往容易引起“道德风险”，审计单位与被审计单位其实是存在契约关系的，由于一方当事人对另一方当事人的行为无法监督，甚至无法掌握其动态，对其行为产生的结果也无法控制，一旦契约中所隐含的激励机制不周全，或者没有充分考虑到信息不对称的缺陷，就可能出现一方当事人混水摸鱼，而另一方当事人的权益受损。政府审计的主体是政府审计机关，其具有独立性与权威性。而在政府审计组织中，最为活跃的因素可谓是政府审计人员，其组成形式和业务素质直接决定着政府审计的质量和效果。在我国，政府审计对于国有企业主要是进行监督检查，并对违法违纪的行为进行制止和处罚。在双方信息不对称的情况下，也就容易出现审计部门的道德风险。对于政府审计部门来说，其面临着被审计单位隐藏真实信息、提供虚假信息等道德风险。虽然被审计单位有义务披露真实可靠的财务信息与一定的非财务信息，但现实情况是，被审计单位的信息披露状况并不令人满意。被审计单位为了逃避处罚，保护自己的既得利益，往往对外披露的信息具有一定的虚假性或不透明性，这大大阻碍了审计风险的防范。同时，对于那些真正存在违法违纪行为的被审计单位和个人，为了逃避不利信息被发现后的处罚，会极力掩饰对自己不利的真实信息，甚至会产生“寻租”行为，拉拢审计人员接受“租金”而隐瞒不报。若审计部门内部的审计人员的自身素质和道德存在一定问题，则会形成审计部门内部的道德风险，这在客观上也是审计风险防范的一大阻碍。
2.政府审计中的逆向选择。外在的信息不对称往往容易引起“逆向选择”，即存在信息不对称时，参与交易或交往的一方可能会隐藏自己的私人信息，而提供不真实的信息以求获利。在目前现代审计所倡导的风险导向审计中，一个突出特点就是采用了抽样审计方法，即在实施审计程序时，审计人员从审计对象总体中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结果，推断审计对象总体特征的一种方法从而发表审计意见。从理论上说，抽样审计所选取的样本应该具有代表总体的性质，但实际上，由于各种主客观原因，使得样本能否代表总体并不能肯定。在政府审计中，尤其是大型项目的审计，被审计单位在了解和清楚审计部门的抽样审计的做法的情况下，选择放弃在重点审计的部门的违法违纪行为，而在那些认为被抽查到审计的概率很小的部门铤而走险，进行一些违法违纪的行为。此外，由于目前对于国有企业提供虚假信息惩罚的相关法律法规不足甚至没有，审计部门主要是查错纠弊，揭露被审计单位违法违纪信息，被审计单位一般会积极配合，在这一过程中，逆向选择导致其可以隐藏对其不利的信息，这大大增加了审计的阻力，加剧了审计风险。
综上可见，审计部门与被审计单位之间的委托代理关系由于客观上存在信息不对称而导致了不可避免的审计风险。通过理清信息不对称下对审计风险的形成机理，将有利于控制和防范审计风险。
四、基于双方信息不对称的治理对策研究
（一）完善委托代理制度以缓解信息不对称的状况
一般情况下，在国有企业中，由于委托人与代理人的隶属关系和信息不对称，可以说会计在国有企业中隐匿财务信息中通常“功不可没”。而会计委派制这一制度变迁使会计人员摆脱了与企业单位之间的依附关系，在制止或防范会计信息失真、国有资产流失等方面取得了较好的效果。虽然它也存在一些缺陷和不足，但它为逐步缓解政府审计与国有企业之间的信息不对称起到了一定的作用，也为进一步完善国有企业委托代理制度奠定了良好的基础。
此外，目前的法律并没有对政府审计如何对国有参股企业进行审计监督做出明确具体的规定，这样不利于政府审计对国有企业的审计监督。因此，要完善法律，加强政府审计对国有参股企业进行审计监管的法律保障。
（二）建立健全的内部控制规范体系
国际上对于企业内部控制的界定、目标等都在不断的修正，可以说建立健全的内部控制规范体系是紧跟时代潮流、提升企业经营效率的客观需要，同时也是提供真实可靠信息的会计信息的需要，有利于企业风险的防范、保证企业财产资金安全。
财政部与证监会联合发布的《关于2012年主板上市公司分类分批实施企业内部控制规范体系的通知》要求所有主板上市公司均应当自2012年起着手开展内控体系建设，其中，中央和地方国有控股上市公司，不仅应于2012年起全面实施企业内部控制规范体系，并且须在披露2012年公司年报的同时，披露董事会对公司内部控制的自我评价报告以及注册会计师出具的财务报告内部控制审计报告。可见建立健全的内部控制规范体系势在必行。通过对国有企业内部控制的强制性审计，有利于加强对企业的监管，提高财务信息的真实性和可靠性。虽然执行难度较大，但一旦国有企业内部控制得到真正加强，那么政府审计与其的信息不对称问题就会得到大大的缓解和改善。
（三）重点发挥政府审计对其他监管部门的再监督
目前，由于我国的特殊国情和历史原因，政府审计和社会审计共同对国有企业发挥作用，这与国外的政府审计发挥作用的对象就是政府这个主体是有一定差别的，因此我国的政府审计要根据实际明确自身职能，重点发挥政府审计对其他监管部门的再监督。随着环境的变化，我国政府随着国企改制逐渐地由原来的国有企业的唯一股东变为了控股股东，甚至是参股股东，在这种形势下，政府审计要转变监管职能，逐步淡化其对国有企业的直接监管，转为侧重于加强其对财政部、国资委等国企监管部门或其他社会审计部门的再监督的间接监管职能。如，财政部主要对国有企业的会计工作进行管理与监督，国资委主要侧重于监管国有资产的保值增值情况，维护国有资产出资人的权益。政府审计则要正确定位，履行对其他监管部门的再监督，以达到控制和防范审计风险的目的。Z