三、非货币性资产交换的会计处理

　　（一）换入资产成本以公允价值为基础确定的情况

　　1．不发生补价

　　企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，不发生补价的，通常应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本；有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，应当以换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。

　　2．发生补价

　　在发生补价的情况下，应当分别下列情况处理：

　　（1）支付补价方，应当以换出资产的公允价值加上支付的补价（或换入资产的公允价值）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本；换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

　　（2）收到补价方，应当以换出资产的公允价值减去补价（或换入资产的公允价值）加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本；换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

　　在以公允价值作为确定换入资产成本的情况下，不论是否收到补价，换出资产公允价值与其账面价值的差额，因换出资产的类别不同，应当作不同的处理：换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号———收入》以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本；换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出；换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。

　　（二）换入资产成本以账面价值为基础确定的情况

　　非货币性资产交换不符合以公允价值计量条件的情况下，不发生补价的，企业应当按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本。发生补价的，应当分别下列情况处理：

　　1．支付补价方，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。

　　2．收到补价方，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。

　　（三）涉及多项非货币性资产交换的情况

　　非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，应当分别下列情况处理：

　　1．非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。

　　2．非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。

　　四、新旧比较与衔接

　　（一）新旧比较

　　非货币性资产交换与财政部2001年修订的准则（下称原准则）相比，主要有以下区别：

　　1．换入资产成本的计量基础不同。原准则只允许以换出资产的账面价值为基础确定换入资产的成本；非货币性资产交换准则允许企业采用两种计量基础：对于具有商业实质、且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换，企业应当以公允价值为基础确定换入资产的成本；不符合这两个条件的非货币性资产交换，企业应当按照与原准则相同的原则，以换出资产的账面价值为基础确定换入资产的成本。

　　2．确认损益的原则不同。原准则规定，只有当发生的非货币性资产涉及补价时，收到补价方才能将收到的补价与盈利过程已经完成的换出资产账面价值和应交的税金及教育费附加（不包括应交的增值税和所得税）之间的差额，作为非货币性交易收益或损失，计入当期损益。不涉及补价的非货币性资产交换、以及涉及支付补价方的非货币性资产交换，均不确认损益。

　　非货币性资产交换准则规定，当发生的非货币性资产具有商业实质，所交换资产至少其中之一的公允价值能够可靠计量时，企业一般应当按照换出资产的公允价值为基础确定换入资产的成本。当发生的非货币性资产交换不具有商业实质、或者所交换资产的公允价值均不能可靠地计量时，企业应当按照换出资产的账面价值确定换入资产的成本，不论是否支付补价，均不确认损益。

　　（二）新旧衔接

　　考虑到非货币性资产交换取得资产的前期公允价值资料难以取得，企业在首次执行日之前发生的非货币性资产交换不应追溯调整，应当采用未来适用法；首次执行日之后发生的非货币性资产交换，遵循非货币性资产交换准则规定。（