湘西自治州民族广播电视大学/彭 芳

《政府会计制度》预算会计科目中，新增了预算结余类科目资金结存，这个科目对于财务人员来说是陌生的。在平行记账法下如何理解和运用资金结存科目，文章以某高校具体经济业务和会计处理为例进行了解析，旨在为政府会计制度在高校的具体实施提供实践参考，粗浅之见以供探讨。

2019年是新《政府会计制度》实施第一年，其中部分会计科目的设置运用和平行记账对行政事业单位的广大财务人员而言尚属新生事物，在开展具体的会计核算工作中也遇到了很多问题。本文结合事业单位财务会计工作实际，提出有关资金业务平行记账的方案，供大家探讨。

一、政府会计制度关于资金结存科目平行记账的规定

《政府会计制度》（以下简称“制度”）预算会计科目中，新增了预算结余类科目资金结存，这个科目对于财务人员来说是陌生的。按照制度规定，资金结存科目核算单位纳入部门预算管理的资金的流入、流出、调整和滚存的情况，下设零余额账户用款额度、货币资金、财政应返还额度三个明细科目。同时制度将库存现金、银行存款、其他货币资金、零余额账户用款额度和财政应返还额度纳入了财务会计科目，按照平行记账方式和复式记账借贷原理，在预算会计核算相关预算收入和预算支出时，应以相应的货币资金类科目予以对应。

从表1不难发现，在实施制度进行会计处理过程中，财务会计的零余额账户用款额度、财政应返还额度科目和预算会计资金结存科目下的零余额账户用款额度、财政应返还额度两个子科目是一一对应，同步核算和平行记账的。但财务会计的三个货币资金类科目并不等同和一一对应预算会计资金结存科目下的货币资金，财务会计的货币资金是实存实有资金，而预算会计的货币资金是以各种形态存在的资金。以银行存款为例，财务会计的银行存款是银行存款账户里的实有资金，而预算会计的资金结存却是一种资金形态，里面有收入类的资金，也包括导致差异项的待处理资金，大部分情况下是往来资金。

二、合理设置资金结存二级科目开展平行记账

如果要做到财务会计的货币资金类科目和预算会计的资金结存科目一一对应，且不考虑库存现金和其他货币资金的前提下，可尝试在资金结存下增设一个往来资金二级科目，即资金结存下有往来资金和银行存款两个并行子科目，如表2所示。

往来性质资金的产生实质上是由经济业务的时间性差异造成的，即业务所属期未发生货币流出，虽然属于当期的费用，但不能计入预算会计的支出。因此同期与权责发生制度下的财务会计必然会产生差异，该差异需要财务人员人为进行记录和调整，不但徒增工作量，还容易发生差错，并且该差异不属于永久性差异，在业务所属期间内或下一个业务期间就会因完成结算实际支付而消除，便能做到财、预核算的资金账户同步，对于这些差异财务会计有往来科目作为过渡，但预算会计遵循收付实现制的原则，科目体系中没有往来科目，所以建议增设资金结存—往来资金对差异项进行核算和反映，使这类性质的资金在财务会计和预算会计中实现同步核算，平行记账。这样，就可以做到财务会计的银行存款实有资金和预算会计资金结存下的银行存款一一对应，并且对往来资金的来龙去脉有一个清晰的反映和对应，减少年末财务会计和预算会计支出的调整工作，降低人为差错的可能性，为真实反映会计主体的财务状况、预算执行情况和年度决算奠定基础。

三、事业单位资金业务平行记账案例解析

（一）业务活动借款和管理费用预缴会计处理。

某高校有些业务活动和单位管理费用，需要提前借款缴纳再开票入账。财务会计体系和预算会计体系下，借支或预缴时都不确认费用和支出，财务会计体系下以其他应收款记账，预算会计体系下以资金结存—往来资金记账，待实际结算收到发票时再确认费用和支出。

例1：某高校教师国家网络考试费上缴款借支2000元，以财政直接支付方式预算外资金支付借支。借支时的会计分录：

此时，由于支付了预算外资金，财务会计和预算会计都确认了收入，但尚未结算未收到发票，因此财务会计不确认费用，以其他应收款科目记账，预算会计不确认支出，以资金结存—往来资金记账。

开票冲账时的会计分录为：

此时，结算完成收到发票，财务会计列支业务活动费用，冲销教师个人借款，预算会计列支事业支出，冲销资金结存—往来资金。

预购电款的会计处理和业务借款的会计处理类似，区别在于开票冲账时，财务会计列支了单位管理费用。

例2：某高校预购2月电款，以财政直接支付方式预算外资金支付预购电款。预购时的会计分录为：（二）实时发放聘用人员工资代扣项会计处理。

某高校发放聘用人员工资时代扣社会保险费、个税和房租等项目。财务会计体系和预算会计体系下，工资发放时都以全额确认费用和支出，财务会计体系下代扣社会保险费记入应付职工薪酬下的对应项，代扣个税记入其他应交税费—个人所得税，代扣房租需要缴入财政国库而记入应缴财政款——应缴国库款。预算会计体系下所有代扣项合计记入资金结存—往来资金，待代缴完成收到发票时再各自冲销。

例3：某高校发放聘用人员2月份工资，应发总额27123元，其中代扣个人养老保险费1887元，代扣个人医疗保险费542元，代扣个人所得税941元，代扣房租1000元，代扣总计4370元，实发22753元。

发放聘用人员工资的会计分录：

此时，应发聘用人员工资总额财务会计列支单位管理费用，预算会计列支事业支出，代扣项预算会计通过资金结存—往来资金记账，双系统下平行记账费用和预算支出无差异。

代缴各种代扣款的会计分录：

此时，各种代扣款代缴完成，发票取得，财务会计冲销各种应付款，预算会计冲销资金结存—往来资金。

（三）暂收代付资金会计处理。

高校会计实务中，很多涉及教职工个人的资金需要通过学校暂收代付，以某地某高校为例，当地医保核拨给教师个人的二次医疗补助，当地教育部门工会慰问贫困教师款等都是先转入学校在当地财政统一下设的银行账户，再由学校划转给教职工本人。这些暂收代付款涉及了现金收支，但没有纳入预算管理，按照新政府会计制度规定，不需要平行记账，财务会计记账即可，但某高校在会计实务中通过资金结存科目下的银行存款和往来资金两个子科目进行了平行记账处理。

例4：某高校收到当地教育部门工会慰问困难教师款6000元，款项直接转入某高校财政特设银行账户。

收到慰问款的会计分录：

此时，代收代付业务完成，财务会计银行存款和其他应付款互冲，预算会计资金结存下的往来资金和银行存款互冲。

（四）上级补助收入支出的会计处理。

例5：某高校收到上级56万教育扶贫款，款项直接转入某高校财政特设银行账户。而后用于教育扶贫工作开支5万。

收到上级补助款的会计分录：