编者按：深入推进政府会计改革既是财政部门贯彻落实党的十八届三中全会关于“建立权责发生制政府综合财务报告制度”、党的十九大关于“全面实施绩效管理”的重要举措，也是全面摸清家底、厘清成本费用、夯实财政治理基础的重大制度安排。

政府会计系列准则制度实施3年多来，省财政厅组织开展了多次准则实施调研，发现仍有部分单位存在准则理解不到位、会计核算不准确、财务管理欠规范等问题，同时预算管理一体化也对政府会计信息提出新的要求。为此，省财政厅结合调研中发现的问题，整理了财政部发布的政府会计准则实施问答和应用案例，供各单位学习参考。

（七）固定资产类应用案例——关于固定资产盘盈的会计处理

案例材料

甲事业单位经批准于2019年12月底开展了全面资产盘点工作，其中盘盈激光打印机1台、笔记本电脑1台、字画1副。经查证，盘盈资产均用于甲单位开展专业业务活动，其中，笔记本电脑为2018年5月购买，发票含税金额6200元（不考虑增值税影响因素），当时财务部门已支付价款并借记了事业支出，但未登记为固定资产；激光打印机、字画盘盈原因不详，该字画也并非文物。该单位将资产盘点中查明的盘盈资产按以下步骤进行处理：

（1）明确是否要履行报批程序。甲单位按照资产清查核实文件，结合政府会计准则制度体系的相关规定，先转入待处理资产并暂行入账。甲单位经与主管部门和财政部门沟通确认，该盘盈资产需履行报主管部门审批程序。

（2）确认盘盈资产的入账价值。盘盈的笔记本电脑可以根据原发票金额6200元确认其入账价值；对于盘盈的激光打印机和字画，由于已无法查证盘盈原因，单位结合准则制度要求，在与评估单位沟通后，确认此类盘盈数量不大，盘盈的激光打印机是市场价较公开透明的资产，字画并非文物，这两项资产并非必须评估。单位依据市场同类价将激光打印机按照重置成本确认入账价值为5000元，字画因无法取得评估价和同类市场价，依据相关规定，按照名义金额（人民币1元）入账。

（3）确认计提折旧相关事项。财务入账当月，应对笔记本电脑、激光打印机计提折旧。根据两项资产的新旧程度，经技术人员鉴定有形损耗情况后，确定两项固定资产尚可使用年限分别为笔记本电脑3年、激光打印机4年，按照年限平均法计算每月计提折旧额。

（4）根据上级批复意见进行账务处理。2020年4月收到上级部门同意盘盈的批复意见，甲单位对该批盘盈资产进行后续账务处理。

案例分析及账务处理

（一）案例分析

1.关于资产盘点工作

根据《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》）“1601固定资产”科目规定，“单位应当定期对固定资产进行清查盘点，每年至少盘点一次”。甲单位每年对固定资产进行全面盘点一次，2019年12月在全面盘点时，盘盈激光打印机1台、笔记本电脑1台、字画1副等资产。

2.关于盘盈资产报经批准处理

根据《政府会计制度》“1601固定资产”科目规定，“对于发生的固定资产盘盈、盘亏或毁损、报废，应当先记入‘待处理财产损溢’科目，按照规定报经批准后及时进行后续账务处理”。根据《政府会计准则第7号——会计调整》第十四条规定，“政府会计主体在本报告期（以下简称本期）发现的会计差错，应当按照以下原则处理……（三）本期发现的与前期相关的非重大会计差错，应当将其影响数调整相关项目的本期数”。

案例中的盘盈资产处理第一步，甲单位根据政策要求，2019年12月先转入“待处理财产损溢”科目，经沟通并确认要履行报主管部门审批手续，2020年4月收到批复意见及时做后续账务处理。第四步中，甲单位盘盈资产是本期（2019年12月）发现的与前期（2018年5月）相关的非重大会计差错，应当将其影响数调整相关项目的本期数，财务会计相应做调整分录，不涉及预算会计调整分录。

3.关于盘盈资产的入账价值

根据《政府会计制度》“1601　固定资产”科目规定，“盘盈的固定资产，其成本按照有关凭据注明的金额确定；没有相关凭据、但按照规定经过资产评估的，其成本按照评估价值确定；没有相关凭据、也未经过评估的，其成本按照重置成本确定。如无法采用上述方法确定盘盈固定资产成本的，按照名义金额（人民币1元）入账”。根据《关于进一步做好政府会计准则制度新旧衔接和加强行政事业单位资产核算的通知》规定，“根据政府会计准则制度，可以按照名义金额计量的资产只包括接受捐赠的库存物品、固定资产、无形资产，以及无法确定成本的盘盈库存物品、固定资产和无形资产……对于原未入账的上述资产，仅当没有相关凭据且未经资产评估、同类或类似资产的市场价格也无法可靠取得时，才能按照名义金额入账”。

案例中的盘盈资产处理第二步，甲单位按照入账价值顺序，对三项资产分别确认入账价值。盘盈的笔记本属于有凭据的，其成本按照有关凭据注明的金额确定，可根据原发票金额6200元确认其入账价值。激光打印机无凭据，需先确认是否要按规定做资产评估，在与评估单位沟通后，确认此类盘盈数量不大，市场价较公开透明的资产并非必须评估，甲单位依据市场同类价按照重置成本确认入账价值为5000元。盘盈的字画因无法取得评估价和同类市场价，才按名义金额（人民币1元）入账。

4.关于盘盈资产的计提折旧

《政府会计准则第3号——固定资产》第十七条规定，“下列各项固定资产不计提折旧：（一）文物和陈列品；……（五）以名义金额计量的固定资产”；第十八条规定，“政府会计主体确定固定资产使用年限，应当考虑下列因素：……（二）预计有形损耗和无形损耗；……”；第十九条规定，“政府会计主体一般应当采用年限平均法或者工作量法计提固定资产折旧”。《<政府会计准则第3号——固定资产>应用指南》规定，“政府会计主体盘盈、无偿调入、接受捐赠以及置换的固定资产，应当考虑该项资产的新旧程度，按照其尚可使用的年限计提折旧”“固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月开始计提折旧”。

案例中的盘盈资产处理第三步，考虑盘盈资产的新旧程度，经技术人员鉴定有形损耗情况后，确定两项固定资产尚可使用年限分别为笔记本电脑3年、激光打印机4年，按照平均年限法计算于2019年12月开始每月计提折旧额分别为6200÷（3×12）=172.22元、5000÷（4×12）=104.17元。要注意的是，该字画不计提折旧。

（二）账务处理

甲单位盘盈资产的账务处理如下（单位：元）：
1.2019年12月盘盈资产转入“待处理财产损溢”时：
（1）对于笔记本电脑、激光打印机，财务会计：
借：固定资产——通用设备——计算机设备及软件——计算机设备——便携式计算机 6200——打印设备 5000
贷：待处理财产损溢 11200
预算会计：不做账务处理
（2）对于字画（名义金额），财务会计：
借：固定资产——文物及陈列品——陈列品——其他陈列品——字画 1
贷：待处理财产损溢 1
预算会计：不做账务处理
2.2019年12月计提折旧时：
财务会计：
借：业务活动费用——固定资产折旧 276.39
贷：固定资产累计折旧——通用设备——计算机设备及软件——计算机设备——便携式计算机172.22——通用设备——打印设备104.17

预算会计：不做账务处理

3.2020年4月收到批复意见时：
（1）对于笔记本电脑、激光打印机，财务会计：
借：待处理财产损溢 11200
贷：以前年度盈余调整11200 借：以前年度盈余调整 11200　贷：累计盈余 11200预算会计：不做账务处理
（2）对于字画，财务会计：
借：待处理财产损溢 1　
贷：以前年度盈余调整 1
借：以前年度盈余调整 1　
贷：累计盈余 1
预算会计：不做账务处理

(八)固定资产类应用案例——关于计提固定资产折旧的会计处理

案例材料
甲事业单位执行部门预算中的资产采购预算，通过政府采购于2021年6月购买了一套监控系统，清单中主要包括网络摄像机（枪机）33个、硬盘录像机2台、监控专用硬盘30个、电源防雷器1个、视频切换器1台以及视频传输等其他设备。2021年7月，监控系统安装完毕，该系统发票金额12万元（含运输、安装和专业人员服务等费用，不考虑增值税影响因素），以财政授权支付方式完成支付。

监控系统按照清单全部验收后，单位领导要求财务人员与资产部门相互沟通并核对信息，按照政府会计准则制度等相关规定，将整套监控系统按照清单目录登记卡片信息，并分别确定各项固定资产的成本并计算计提折旧。

附：通过查询政府采购目录取得各项资产的同类资产市场价格详见表1。
表1：各项资产的市场单价（单位：元）
品 名 市价单价
网络摄像机(枪机) 630
硬盘录像机 3500
监控专用硬盘 1690
电源防雷器 2600
视频切换 1980
其他设备 10000

案例分析及账务处理

（一）案例分析

根据《政府会计准则第3号——固定资产》（以下简称《3号准则》）第十六条规定，“折旧，是指在固定资产的预计使用年限内，按照确定的方法对应计的折旧额进行系统分摊。固定资产应计的折旧额为其成本，计提固定资产折旧时不考虑预计净残值”。若甲单位采用直线法计算计提折旧额，每月应计提折旧额=固定资产账面余额÷（预计使用年限×12月）。因此，计提折旧需要先明确该套监控系统的各项固定资产的入账价值（即账面余额）及预计使用年限。
1.应分项确定固定资产价值并入账
结合案例资料，为确保财务部门每月准确计提折旧，单位的财务部门与资产管理部门应明确并认真履行本部门职责，重视相互沟通并相互核对确认资产建卡和入账信息，以确保单位能真正做到账账核对、账卡核对。（1）财务人员取得发票并确认资产验收后入账。根据《3号准则》第二条“单位价值虽未达到规定标准，但是使用年限超过1年（不含1年）的大批同类物资应当确认为固定资产”，当涉及批量网络摄像机时，虽然资产单价只有630元（如表2所示），但属于使用年限超过1年的大批同类物资，也应作为固定资产入账。（2）应分项确定固定资产入账价值。根据《3号准则》第九条“以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产同类或类似资产市场价格的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本”。由于本案例所采购的监控系统属于以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，需要按照第九条规定，对这套12万的监控系统按照各项固定资产同类市场价格（见表2第2栏）的比例进行分配，分别确定各项固定资产的成本。具体地（如表2所示），硬盘录像机市价为每台3500元，在总金额中所占比例为（3500元/台×2台）÷93070=7.52%，故两台硬盘录像机所分摊的成本为120000×7.52%=9025.46元。依此，得到各项固定资产的入账金额。需说明的是，由于发票金额12万元中包含了运输、安装和专业人员服务等费用，相应地，这些费用也按比例分摊到各资产入账成本中。

（3）财务部门要及时向资产部门反馈各项资产分摊的单价。只有在每张资产卡片中及时登记单位价值，才能确保做到明细账与卡片核对无误，总账与明细账核对无误。

2.应合理确定各项固定资产折旧年限

根据《3号准则》第十八条规定，“政府会计主体确定固定资产使用年限，应当考虑下列因素：（一）预计实现服务潜力或提供经济利益的期限；（二）预计有形损耗和无形损耗；（三）法律或者类似规定对资产使用的限制”，以及《〈政府会计准则第3号——固定资产〉应用指南》（以下简称《应用指南》）中“通用设备——广播、电视、电影设备”的折旧年限不低于5年的规定，单位技术人员根据行业相关规定以及该资产预计有形损耗情况，建议将“通用设备——广播、电视、电影设备”中的硬盘录像机和监控专用硬盘的折旧年限确定为6年。同理，确定了各项固定资产的折旧年限（如表2“折旧年限”栏所示）。

3.应按分项计算固定资产月计提折旧额

根据《3号准则》第十九条规定，“政府会计主体一般应当采用年限平均法或者工作量法计提固定资产折旧”。根据《应用指南》规定，“固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月开始计提折旧”。

本案例以硬盘录像机为例，从2021年7月开始，每台硬盘录像机采用年限平均法计提固定资产折旧金额为4512.73÷（12月×6年）=62.68元，财务部门根据资产系统卡片产生的信息核对无误后做记账凭证，按分项资产2台硬盘录像机计提折旧125.36元。其余资产折旧如表2“计提折旧”栏所示。

（二）账务处理

1.依据《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》“1601固定资产”科目、“1602固定资产累计折旧”科目规定，2021年7月根据成本分摊结果，与资产部门核对无误后，对购买的监控系统按各项固定资产成本入账时，单位账务处理如下（单位：元）：

财务会计：
借：固定资产——通用设备（略） 120000
贷：零余额账户用款额度 120000
预算会计：
借：事业支出——财政拨款支出 120000
贷：资金结存——零余额账户用款额度 120000(见表3)

2.2021年7月末，根据资产部门提供的各项资产归属及使用情况等信息，业务部门应计提折旧金额合计为786.25元，后勤及行政管理部门应计提折旧金额合计为1007.1元，财务部门进行复核无误后，对监控系统的各项固定资产计提折旧时，单位账务处理如下（单位：元）：

财务会计：
借：业务活动费用——固定资产折旧786.25
单位管理费用——固定资产折旧 1007.1
贷：固定资产累计折旧（略）1793.35
预算会计：不做账务处理（表4）

(供稿：省财政厅会计处)