摘要：　内容摘要：自财政部发文要将原委托中国注册会计师协会行使的行政处罚职能收回，触动了我国注册会计师行业的原有监管体制，引发了对注册会计师行业监管模式的争论，不可避免地出现了行业自律与行政监管的划分，并由此引起的实践问题。本文试图从注册会计师行业管理体制改革的必要性切入，探讨“法律统一规范、政府监督、指导和协会自我管理”框架下注册会计师行业自律与政府行政监管职能的理论分界，论述了行业自律与行政监管的内涵与辩证关系，以及“公权力”概念及其本质特征，“公权力”与行政监管的内在逻辑关系，最后确立“以是否体现公权力作为行业自律与行政监管职能划分”的基本观点。进而论述了行业自律与行政监管职能划分的基本原则与相关内容，指出了实践中需加以解决的几个问题，为处于完善中的注册会计师行业监管体制提供参考。

　　自2002年底《财政部关于进一步加强注册会计师行业管理的意见》、《财政部关于理顺注册会计师行业管理体制的实施方案》与《关于终止委托中国注册会计师协会行使的行政管理职能的通知》下发后，揭开了注册会计师行业管理体制改革的序幕，按照“法律统一规范、政府监督、指导和协会自我管理”重塑注册会计师行业管理体制，引发了对注册会计师行业自律与行政监管如何划分的问题，成为建立健全注册会计师行业管理体制迫切需要解决的课题。以下对此作专门的探讨。

　　一、注册会计师行业管理体制改革的动因

　　2002年底之前，中注协实行对内作为财政部的一个事业单位接受政府行政授权，行使对注册会计师行业的行政监管，对外又作为社会团体行使法律赋予的自律管理权限的双重管理。这种管理体制及管理模式存在种种问题及弊端，必须予以改革，将行政监管与行业自律管理相分离，实行政府财政部门直接对注册会计师行业进行行政监管，中国注册会计师协会（以下简称中注协）作为行业协会进行自律管理的模式。注册会计师行业管理体制改革有其深刻的动因：

　　1、角色利益冲突是注册会计师行业管理体制改革的内因

　　自1995年全国“两师”、“两所”、“两会”合并后，中注协集行政监管和行业自律于一身，具有半官方半社团组织性质，既是行业的审判官，又是行业自律组织的施行者；既是监督者，又是执行者；既要体现政府的利益，维护国家的意志，又要代表行业利益。而政府利益与行业利益往往并不一致，有时甚至是对立的。作为行政管理实施者，对其行政管理对象——注册会计师及事务所，中注协必须首先站在政府的立场、考虑政府公共利益；但由于其作为社团组织的法定性，缺少行政经费支持，维持运转的经济资源来自于其施行组织（行业）自律的对象——协会会员，会员的“利益”当然要“尊重”，以此维持行业自律管理者角色。这种既是监督者又是执行者的双重角色和双重权限，违背了管理的基本原理，存在着严重的角色利益冲突，在执行中无法在两种角色之中平衡，只能滑向代表行业自身利益的一方。因此，中注协集行政监管和行业自律于一身，具有先天性的缺陷，在维护社会公共利益与行业利益时，不可能做到公正与效率兼顾；而行政处罚与行业惩戒的合一，又因行政处罚法律上的相对复杂性而使得协会无法通过行政处罚的手段及时解决行业自律管理中的问题，由此造成协会行业监管效率低下。www.kuaijilunwen.com 会计论文网

　　2、强化监管促进行业健康发展是注册会计师行业管理体制改革的外因

　　现代审计市场竞争激烈，注册会计师及事务所为了生存、发展和壮大，为了成本效益最大化，在利益、法律、准则、规则、道德之间博弈，博弈的结果产生了一批审计案件。这批案件被曝光，并非由中注协履行行政监管职能过程中所发现。其中的重要原因，便是双重角色导致利益冲突，造成其被赋予的行政监管职能失效。面对审计环境较差、执业质量参差不齐、竞争无序的行业现状，其行政监管没有收到预期效果；作为自律组织，面对从业人员素质低、审计方法和水平有限、职业道德整体缺失、服务项目较少等问题也未能建立令人满意的自律和服务机制。终于，银广厦——中天勤、幸福实业——湖北立华等重大违规审计事件相继发生，造成整个注册会计师行业面临强烈的信用危机及生存危机。不改革原有管理体制，势必严重影响整个注册会计师行业的健康发展。

　　此外，美国安然、世界通信等一系列财务审计案件的发生，引发了市场发达国家、特别是以实行行业自律监管模式为主国家的反思，提出改革完善注册会计师行业监管体制的种种构想，并迅速付诸行动。以美国为代表的市场自由主义国家，祭起强化监管的大旗，对注册会计师行业自律管理体制进行一次适当的“反拨”，向“准政府”混合监管模式转变，收到了预期的效果。

　　因此，收回原授予中注协的行政管理职能，改革注册会计师行业管理体制，实行行政监管与行业自律分离，强化行政监管，彰显监管效率，乃是适时之需，正当其时。

　　二、 注册会计师行业自律与行政监管的理论划分

　　注册会计师行业自律与行政监管相分离的管理体制改革，若简单地将行政职能从中注协收归财政部门，并不意味着注册会计师行业管理体制已经建立。行业自律与行政监管如何界定才能取得最佳社会效应，值得深思。

　　1、行业自律与行政监管的内涵与关系

　　行业自律是充分市场经济条件下，各职业服务组织之相应竞争主体要求公平竞争的理性妥协而形成的行业自我规范。这一整套规范的制定，不需外力的推动，但需要接受外力的约束。其作为合理性存在的前提之一，是既不能为了行业的利益而牺牲公共利益，也不能为推行行业的管理措施而抵触相关的法律。行业自律的宗旨，是为会员做好服务的基础上，规范行业自身的发展。行业自律也需要自律的机制，也需要设置一道道“藩篱”（行规），作为行业自我规范的屏障，既对会员进行约束，又对会员进行保护。会员若逾越这道“藩篱”，则会受到行业自律组织相应的惩戒。尽管如此，由于行业自律组织法定的社团性质，又由于维持其运转的经费来源于会员，独立性和权威性受到限制，其身份终究是行业利益的代言人，难以代表社会公共利益。同时，各会员单位在博弈中，为了成本效益的最大化，会冒着取得最大私利牺牲公共利益可能付出的代价的风险，不惜逾越行业自律的“藩篱”，使行业自律失效，形同虚设。这时，能够代表社会公共利益的外部监管就不可缺少。而能够代表社会公共利益的外部监管就是政府的行政监管。

　　行政监管是由法律授权的行政机关依法对行政行为相对人实施的管理与监督。实施行政管理的目的，是为了规范社会公共秩序，维护社会的公平、公正与效率。这是政府最基本的职能之一。行政监管既是由法律授权，又受到法律规范的制约，具有权威性、法定性和强制性，它代表和体现的是公共意志，一旦作出某种行政决定，行政行为相对人必须无条件执行。行政监管实质上是体现公共意志的“许可”与“限定”的公共管理权力的运用，是“公权力”的具象表现，它是由公共行政机关行使的委托权、审批权、调查权、检查权、裁量权和处罚权等组成，对这些公共行政权力的综合运用构成行政监管的特质，成为行政监管不可或缺的手段。

　　行政监管着眼于市场的宏观发展，侧重公共管理和社会稳定；行业自律着眼于行业利益，讲求行业效益和同业公平。此外，行政监管大多针对结果；行业自律则关注过程，贴近市场，具有针对性和及时性，能够以“微调”的方法在过程中解决正在出现的问题。二者功能的相互配合与有机结合，有利于社会利益与行业目标的均衡。但只有在法律较完善、社会诚信基础较好的背景下，自律管理才会更加有效。


　　总体来说，行业自律所起的作用客观上与行政监管目标一致，自律的目的也是要阻止违规现象的蔓延，防止事态的恶化，规范市场秩序。并且自律能力愈强，行政监管的层次和水平就愈高，市场发挥作用的空间就愈大，行业创2、行业自律与行政监管的本质区分

　　在财政部宣布将原先授权的行政管理职能收归省级以上财政部门后，各地注协发出了各种不同的声音，担心行政收权过宽，触及自律组织的自身权限，维权意识使改革一度受到阻滞。

　　一个有效而健全的管理体制应当是法律约束、行政监管和行业自律三位一体有机结合的管理机制。在遵循法律约束的大前提下，行政监管和行业自律同等重要。要使两者的管理机制发挥效用，存在各自职能的划分问题，但更重要的是如何区分两者监管本质的问题。

　　行政监管本质上是对“公权力”的综合运用。“公权力”是“公共意志”的体现及转化形式，是由国家或政府代理或代行的一种权力抽象，它需要通过法律形式具体化，才能起作用。所以，所谓“‘公权力’是体现公共意志的权力抽象通过相关法律具化了的公共管理权力”。公权力由相关法律具化成公共管理权力，不再是抽象的权力，而是变成具体可执行的行政管理权力，通过法律授予，由公共行政管理机关代位行使。

　　可见，公权力与行政监管具有内在的逻辑关系及共生关系。公权力是维系行政监管所必须的砝码，是体现行政监管的公共意志所在，是其他监管形式必不能拥有的（另经授权例外）。公权力与行政监管相对出现，构成行政监管所特有的品质，成为行政监管的标志，行政监管没有公权力作保证不能实现目标，公权力没有行政监管作载体便成为一种空洞抽象，失去具体意义作用。

　　行政监管出于某种需要，可以将部分公权力（已具体为行政权力）在一定时期内授予其他自律组织，也可以将原授予某个社团组织一定的行政权力收回。这是行政监管的法律规定性体现。行政监管所体现公权力的特质，以及在此基础上为维护公共秩序、公共利益而履行的的“许可”与“限定”，都是行业自律组织所不能拥有的。

　　行政监管会由于法律规范存在不确定性导致法律具化的公共管理权力不确定而处于一种模糊状态，与行业自律在“临界”界限发生交叉，就会发生或“越位”或“错位”。纠正“越位”或“错位”，首先需要重新界定行政监管的事权范围。由于行政监管相伴随公权力的特质，以监管是否体现公权力作衡量标准界定行政监管事权范围，不仅科学，而且可能。

　　行业自律的本质是行业自律组织对其“理性约定”——行业规范即行业意志的运用，其所行使的自律权不以公权力体现为存在前提，也不需法律形式的支撑（且受法律的约束），以自律对象承认并遵守行业规范、违约（章）受罚的方式体现行业意志，与行政监管有着根本性区别。

　　因此，要对行政监管与行业自律两种不同性质监管作出划分，需要以公权力作标尺。

新发展的环境就愈宽松。