一、反思“审计八不准”

　　（一）“八不准”对审计工作的作用不可忽视
　　中国政府审计的“八不准”纪律，因2006年7月被媒体炒得沸沸扬扬的河北省沧州市审计局张姓审计员在接受被审计单位宴请后猝死在酒店门口的事件又重新唤起。2000年“八不准”的出台及实施，其目的是为了保证审计工作的独立性，从而最大限度地保障审计机关依法、有效地履行审计监督职责。而近年来屡屡刮起的“审计风暴”以及越来越多的大案被审计出来并公开，使得人们对于审计的期待越来越大。当审计工作受到社会的普遍重视并被力推至前台时，人们对于审计机关的所作所为便会越来越关注。一旦有人的举止存在偏颇，立即被“拿着标准对号入座”。可见，从某种意义上来说，“八不准”的作用的确非同小可。



　　（二）经费不独立是“购买审计”行为产生的基础

　　审计署执行“八不准”，其外出审计经费由中央财政根据审计署审计工作预算拨付，而其他地方审计机关外出审计经费，则只能视同级政府根据可支付的财力情况而定，一些没能贯彻、执行的地市审计人员抱怨财力短缺便成为关键问题。在审计机关的预算经费十分紧缺、资金有限的情况下，很难保证各级审计机关完全按照那个标准执行。于是，有些人开始探讨在追究“八不准”未能大力推行的原因时，总把目光聚集在“财政”上，是否合适？众所周知，地方财政用钱的项目的确很多，但审计经费并不高，尤其落实到各地市县级，各级财政去分担的话，问题也并非想象的那么严重。
　　如果从财政上看“八不准”未能贯彻的外部原因，笔者以为，也许是有一定客观依据的。据悉，我国政府审计机关自1983年建立至今，每年对被审计单位或被审计项目因有违反国家法律法规、财经纪律和财务制度行为而收缴或追缴并上缴国家财政有数亿元的资金，通过审计意见和建议为国家和被审计单位挽回经济损失或促进增收节支的金额更是难以计数。这其中，国家审计还充当着反腐倡廉的排头兵，是社会主义市场经济秩序的坚定维护者和国有资产的忠实守卫者。改革开放后，随着我国经济建设的快速发展和企业改革的进一步深入，不仅审计任务更加繁重，而且审计难度进一步加大。承担着艰巨的政府审计监督任务的审计机关与所需审计经费保障不匹配的状况，政府审计机关所作的贡献与其财政拨付的审计经费不成比例的现实，在客观上动摇了政府审计应具有的独立性基础，并为被审计单位“购买审计”的行为提供了外因条件！


　　从理论上来讲，独立性是审计的本质属性，审计经费独立是其基础，如果不能保证政府审计机关完成艰巨审计任务的最低审计经费需要，审计“八不准”的有效执行和全面落实就难以得到保证。如此看来，落实“八不准”需要有一定的外在环境，这一环境当然包括上述所讲的审计经费独立，也即从财政上要有充分的审计经费预算来保障。

　　（三）难以履行“八不准”应从审计人员自身找原因

　　因为社会对政府审计的评判是公正和理性的，不会因为这一猝死事件而怀疑或否定政府审计机关及其八万多政府审计人员为履行审计“八不准”所作的努力和所取得的成效。尽管这例猝死事件只是审计个案，但应当从审计队伍自身是否过硬，来寻找违反审计“八不准”这一客观事实内在的和直接的原因。
　　我国的政府人员应当进一步加强廉洁行政意识。因为这种意识是源于自身形成，并非外界赋予的，政府审计人员完全可以自我加强。审计“八不准”具体规范措施落实不到位是目前急需深层次思索的另外一个问题。有很多因素导致“八不准”难以落实到位，显然“财政”是一个重要原因，但绝不是全部。笔者以为，审计人员应该铭记“八不准”规范，并时刻以行动来进行贯彻。



　　还必须指出，审计和非审计的程序或过程的公开和透明要有保障，由此急需建立、完善和发展监督监督者的机制，而这种有碍政府审计独立特性发挥的审计外部环境需要得到治理。至于社会公众对政府审计的期望，笔者认为，这种期望应当得到理解，但期望值应趋于平和。应当看到，违反审计“八不准”的高成本和执行审计“八不准”的高收益，能够使“八不准”得到较好的遵守。作为政府审计内部自律制度的“八不准”实行多年来，也确实对保证我国审计事业的健康发展和锻造中国政府审计队伍起到了巨大作用，并产生了很好的社会效应和广泛影响。

　　二、解读“审计预告制度”
　　（一）“审计预告制度”是加强政府审计程序建设的迫切需要
　　审计预告制一般是指政府审计部门在审计之前，将审计目的、对象、内容、人员、程序、时间和审计纪律等，通过一定的方式，提前向公众进行告知，主动接受群众监督制度。审计预告制度作为政府审计准备阶段的一个具体程序制度被确立，早在我国审计创建初期就已出现了。后来在政府审计机关试行对领导干部经济责任审计相关制度中也已试行和推广并取得了良好的效果，发展到现在一些地方政府审计机关对所有项目一律通过向社会发布“网络版”预告且以书面形式在被审计单位显要位置进行张贴，更是一种创新。笔者以为，审计预告制度是加强审计具体程序制度建设的重要内容和实现审计程序透明化的有效方式。



　　1.政府审计是一项公开、公正和透明的经济监督活动，也是一项依法实施的正常性的监督。制度化、规范化和程序化是这种监督顺利进行的条件和基础，而审计预告制体现了它的内在要求。
　　2.政府审计以保护公众利益为目的，以维护社会经济秩序为己任，需要接受公众监督，更需要公众参与、支持和配合。审计预告制实行可以使审计更好地得到公众的理解、支持和配合。而公众的理解、支持和配合是审计顺利开展的重要保证，从而使审计真正体现民本思想和民本意识。
　　3.政府审计是一种行政执法活动，它代表国家依法履行对经济活动的监督职责。这种监督因其具有权威性、强制性以及监督者与被监督地位上的不平等性，容易使审计机关出现职权滥用、徇私舞弊等问题。审计预告制使审计置于公众监督下，可以更好地加强审计机关的廉洁、自律，是政府审计机关加强自我约束的得力措施，这本身就意味着审计机关对公众的承诺。
　　4.信息不对称是审计存在的客观前提和必然要求。审计是两权分离受托责任关系形成后的产物，投资者对被投资方信息的了解，不只是需要经营管理层披露的会计信息本身，更需要通过审计报告以增加对管理当局提供信息可信度的判断。审计预告制起到了沟通企业管理层与投资者的桥梁作用，增加了信息的透明性，避免了人为的误解。此外，审计预告制还是社会主义国家一贯提倡的民主理财的另一种实现形式。


　　5.审计预告制有利于审计机关根据公众提供证据或线索来进行审计判断和分析，进而选择恰当的审计方略，有重点地从被审计单位内部和被审计单位外部收集审计证据。显然，它能减少审计成本，提高审计工作效率。
　　6.政府审计设想的审计结果的公开势必要加大政府审计风险，而不同形式的审计预告制将广纳众言，有利于审计机关和审计人员根据应有的职业谨慎性估计审计风险，避免因不慎导致的审计行政诉讼纠纷，促进了政府审计对自己职业的关注和审计过程的规范化管理。因此，审计预告制和审计结果公开制两者相互统一，互为条件。

　　（二）加强审计程序制度建设和细化具体审计程序措施

　　审计预告制的目的在于加强政府审计工作的透明度。作为一种审计程序制度的安排，其形式是为目的服务的。只要是能够加强政府审计工作的透明度，达到实现审计最佳效果的任何审计预告形式，都可以加以探索，积累经验后推广应用。比如，可以利用广播、电视、电子信件、报刊杂志、行业内刊、专题会议等形式。在电子通讯技术发达的今天，通过向社会发布“网络版”审计预告是所有形式中最具发展前途的一种，应该成为努力的方向。

　　审计预告制作为一种具体的审计程序制度得到创新和推行，我们可以将此看作是在法制的框架下，我国政府审计机关贯彻以人为本、构建和谐社会、加强政府行政能力、推进依法行政和建设法治政府一次自觉行为。同时，现代国家审计本身就是现代民主政治的产物，审计预告这种制度创新和推行是国家民主政治在审计中的重要体现和有效实现形式。从这个高度来看，其所产生的效应会巨大并更具现实意义。它对推动我国各级政府机关勤政廉政、密切政府和人民群众的联系、树立务实高效和具有公信力政府将产生重要影响。笔者认为，诚实、正直和守信是所有政府机关和包括审计人员在内的所有公职人员应有的品德，落实到行动上就是要体现公平、公正和透明。这不应仅仅只是作为道德的要求，更应作为法定原则加以遵守。
　　当然，在加强政府审计工作透明度以及如何加强审计程序制度建设和细化具体审计程序安排上，应当注意三点：

　　1.要考虑特定的审计环境。现在的审计环境较以前大有改观，但不同地方对审计认识程度还是不一的，审计预告制也不一定要搞一刀切。它也有个逐步认同的过程，需要因地制宜，做好审计预告的风险防范。

　　2.不要将审计看成是专门查问题的，也不要因此对审计抱有过高的预期，把所有的希望全寄托于审计而片面地理解审计结论。审计只是在自己所涉及的范围内对已经注意到的重要客观事实发表审计意见，它未必是对被审计单位的一切情况或所有存在的问题发表审计意见。

　　3.审计类型不一样，预告时间、范围或形式也应有区别。比如，审计机关在实施财经法纪专案审计，或接受委托进行案件查证、取证时，就不易采用预告制，即使要预告也必须根据具体情况对预告时间或范围加以限制，而对其他审计类型的审计就可以采用。再如，网络版审计预告的浏览者较为广泛，但对那些缺乏上网条件的人员应采取替代方法。

　　4.在被审计单位张贴审计预告有助于获得被审计单位内部知情人员提供的审计线索，知情人员未必仅仅局限于被审计单位内部，它也可能包括被审计单位的上级机关、下属单位及外部往来客户等。



　　（三）审计预告与审计测试、审计结果公告同样重要

　审计预告的目的在于加强政府审计工作的透明度，获取有价值的审计线索，帮助审计工作拓宽广度，挖掘深度，提高审计结果的真实性和全面性。同时，也可监督审计人员执行审计工作纪律，使审计监督与社会监督有机结合起来，提高审计工作的针对性。但有了审计预告制度，是否就可以减轻审计测试程序工作，是否可以减少审计结果公告程序？显然不是，这三者是缺一不可的，在审计过程中，重视审计预告与审计测试和审计结果公告对审计工作具有同样的效果，它们都是审计部门为达到审计效果而采取的一些不同手段。

　　审计预告可以认为是政府审计监督的人本化体现和监督关口的前移，但它不可能也不会代替审计测试程序和审计结果公告程序。笔者以为，当社会经济秩序处于良好运行状态、审计工作处于常态化管理且公众维权意识不断提高的情况下，审计预告作用会大于审计测试和审计结果公告的作用；反之，亦成立。但即使有了审计预告制，审计测试也是不可以忽视的，因为只有通过审计才能落实预告的实际内容，发现问题，采取对策。同样，只有通过审计结果公告，才能进一步完善审计预告制，检验审计质量的社会认同度，达到审计预告的最终目的。

　　三、剖析“审计买单制”

　　（一）“审计买单制”是审计责任的一种追究制度 　　“审计买单制”只是一个形象、生动而时尚的用语，就其实质而言是指被审计单位或被审计人员对审计查出的问题具有承担主动纠错和整改、落实审计处理意见和审计决定责任的一种审计报告问责制度，是审计对有过错人责任追究的一种具体实现形式。
　　（二）“审计买单制”需要制度化、法制化和规范化
　　2004年审计风暴刮起时，孙爱东、薛凯一篇《“审计风暴”暴露出我们六大体制的“软肋”》着实让人们担忧。该文提出的一大软肋就是官员问责制度的缺失和漏洞，这一现象着实令人寒心。数年过后，难怪还是有人在心存疑虑，审计问责是否依然仍是一个盲点？审计后会不会不了了之？“审计风暴”能否吹掉一顶“乌纱帽”？
　　其实，审计报告问责制度古来有之。有典章可考的我国古代审计中，秦、汉朝代盛行的“上计制度”就有对官员的审计问责制度。而在国外，当今审计报告问责之事更是司空见惯。可到21世纪的今天，中国审计问责制度的缺失才如此引起人们对“埋单制”的极大关注！那就只能从自身去查找原因。而从根本上来说，体制和制度上的缺陷是其重要成因。要从源头上防止审计问题产生，首先也得从解决体制和制度难题入手，使“审计买单制”法制化、规范化和制度化。


　　尽管这样，我们也不可否认“审计买单制”的现实意义。国家审计是一种法定权限的审计，具有相当的强制性、严肃性和很高的权威性。按照我国政府审计有关法规条文的规定，审计机关依法做出的审计处理决定具有法律效力，被审计单位必须遵照执行；如果被审计单位对审计处理决定有异议，可以在规定的期限申请复审，但复审期间审计处理决定仍要照常执行。如审计意见和审计处理决定的执行涉及到相关部门和单位，如财政、银行、行政监察、司法部门，这些部门和单位应当协助执行。对违反上述规定的不负责任、失职渎职行为，应由责任人承担相关责任并加以追究。可见，“审计买单制”的建立，对提高政府审计的威慑力、权威性，解决审计决定执行难，避免审计监督流于形式，促进被审计单位加强管理、堵塞漏洞、提高资金使用效益和建立健全监督机制，进而防止出现审计“屡审屡犯”，无疑是有着重要作用的。而“审计买单制”的实行，对于提高政府的形象，加强执政能力建设，建立政府对官员的依法依规、高效管理的长效机制，更会起到促进作用。