中国会计制度的变迁与发展

会计作为一种以价值为核心的管理活动，在经营、投资等各方面发挥的作用越来越大，顺应社会经济的发展，会计制度的变迁是必然的。这一必然性主要表现为：首先，原有制度要素内部的变化，特别是会计准则体系的完善，促使原有的会计规范需要重新调整。其次，新的经济环境使制度变迁的收益大于成本，新制度带来的收益强烈的激励着利益相关者推动制度变迁。再者，国际环境的要求，国际会计准则的不断改进，会计标准日益国际趋同化，促进了各国不断调整自己的会计制度，而且国际贸易摩擦，迫切需要得到会计制度的支持，而原有的会计制度不能适应这一形势的要求。最后，我国的制度变迁不但受以上三个方面因素的影响，还有自己的特殊国情。比如说我国虽加入了世贸组织，可是我国经济未真正的融入世界市场，目前我国是全球反倾销受害最重的国家，更需要会计制度支持以解决国际争端。

正是在以上因素的共同作用下，我国从20世纪90年代初期开始推行会计制度的全面改革。以通用性强的会计准则替代原有会计制度。但是，从具体执行情况来看，还存在许多问题，如会计准则推行基础薄弱，传统观念使会计准则的权威性降低，未能与《会计法》良好的衔接使会计准则法律依据不足等。由于种种问题存在，在一定程度上制约了会计制度改革的步伐，使会计制度的形成与完善阻力重重，严重的影响了会计制度执行的效果。


虽然我国会计制度的改革遇到重重阻力，但是依然不能阻挡我国会计制度国际化了重大趋势，会计制度国际化已成为一种必然的趋势，然而在这一趋势中，我国会计理论与实务工作者应清楚的一点就：会计制度变迁正成为世界经济与政治双重力量平衡过程中的调节器，因此不能过于强调对他国经验的借鉴，这样可能贻误我国经贸发展的大好时机，我们应在会计制度变迁的制度博弈中取得主动地位。

（兰海涛整理自《财务与会计导刊》2005年第6期，作者：冯巧根）



《会计法》的立法创新及其影响
《中华人民共和国会计法》（以下简称《会计法》）颁布20的实践表明，它适应了社会主义市场建立和发展的要求，促进了会计市场化改革，所体现出来的历史贡献有目共睹。这些经验应加以总结并在今后发扬光大。《会计法》中所体现的立法创新主要表现为：

首先，《会计法》具有鲜明的中国特色。《会计法》的制定是从中国的国情出发，并突出会计立法的专业特色，创立了独具中国特色的会计立法模式，特别强调统一会计制度的重要性，它以统一会计制度作为立法目标的实现基础，树立了会计专门法律的权威性，确立了对其它会计制度的统驭关系。

其次，《会计法》具有全面性和系统性。《会计法》从宏观上全面而系统地规范了社会主义市场经济下各种会计行为，并把立法的约束对象扩大到社会主义市场经济中的各类经济单位。而从微观层面上对各单位内部与外部的各重要监督环节作出规定，把会计监督规范与会计核算规范统一起来，把《会计法》落实到了实处，有利于健全会计监督体系。

再次，《会计法》与《宪法》以及历年来的《宪法修正案》保持高度的一致性。《会计法》对会计核算与会计监督规范的定位面方面把保护公有制经济与非公有制经济的合法权益纳入规制范围，充分考虑到社会主义市场经济下的产权保障与维护问题，对《宪法》及《宪法修正案》中保障财产所有者合法权益的精神始终进一步细化，增强了法律处治力度，并具体明确了单位和相关部门的法律责任。

最后，《会计法》促进了我国会计理论与教育事业的发展。《宪法》在立法创新方面所产生的影响是全方位，涉及到我国会计理论与会计教育事业的发展，《会计法》把我国的会计思想、会计理论以及会计教育事业的发展推到一个崭新的历史时期。同时，它在会计范围以外所形成的影响也是不可低估的。

《会计法》已成为我国会计发展的历史丰碑，它的立法创新特色在世界会计法律制度建设史上独树一帜，在会计立法典籍中占有重要地位。它必将在社会主义市场经济发展继续发展重要作用，并促进会计的国际协调。

（兰海涛整理自《会计研究》2005年第5期，作者：郭道扬）



经济转型国家的公众公司财务报告架构改革
公众公司财务报告架构是围绕公众公司财务报告的加工、生成、审计、披露和使用而形成的整合性的制度安排。研究经济转型国家的公众公司财务报告架构改革的经验和教训，无疑会得出一些对我国相关改革的有益启示。


作者以俄罗斯、匈牙利、捷克为例，介绍了部分经济转型国家的公众公司财务报告架构及其改革，并给出了如下几点启示：

1.经济转型国家一般都面临严重的“内部人控制”问题，因而加强投资者保护、完善公司治理机制是十分迫切的任务，建立、健全公众公司财务报告架构也是其中核心之一。事实证明，较早完善法律法规、加强监管的国家，如捷克、波兰，其经济转型较平稳，且效率高。而一些操之过急，在转型初期相关法规和监管出现真空和漏洞的国家，如俄罗斯、乌克兰，其经济效果就不理想。

2.俄罗斯对美国式的公司法、证券法、国际财务报告准则的移植并不成功，说明经济转型国家在借鉴发达市场经济国家的经验、做法的同时，必须密切联系自身实际情况和所处的发展阶段。

3.制定完善的法律、法规固然重要，但严格的执行也必不可少。经济转型国家普遍存在执行机制不健全、执行效率不高的问题，这严重影响到经济转型和公众公司财务报告架构改革的实际效果。

4.经济转型国家都有高度集中的计划经济体制和严格的宏观经济管理经历。应正确处理政府角色定位的问题，以投资者保护导向取代宏观管理导向；政府应适度监管，同时注意积极发展行业协会、民间机构及中介组织，以发挥其在监管体系中的积极作用。



（刘文强整理自《财务与会计》，2005年第5期，作者：方红星）



我国上市公司财务报告法律责任的问卷调查及分析
该文以最高法院发布的《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》（以下简称《规定》）等为背景，报告了作者就虚假财务报告及其法律责任相关问题对不同群体问卷调查的结果。该问卷的调查期为2003年10月至2004年2月，调查对象为多个省市的投资者、上市公司高管人员、CPA、执业律师和政法院校师生、银行管理人员、证券监管部门人员，有效问卷为192份。
作者分析了该问卷中涉及的五类问题的调查结果：

1.我国上市公司信息披露现状：①关于财务报告的有用性，投资者、上市公司高管人员、法律界、监管人员认为其有一定用处，而银行管理人员和CPA对其评价较低。②对上市公司财务报告的可信度的评价都在基本可信级以下。

2.虚假财务报告的认定：每个群体中主张财务报告结果理性的人数都最多，总体达61.5％，超过持程序理性观念的人数。

3.我国虚假财务报告的原因及其治理：①最主要原因依次是：公司治理不完善、监管部门对虚假陈述惩罚不力、发行上市制度不完善、会计准则不完善、缺乏有效的民事诉讼制度、国有股一股独大。②治理虚假财务报告的主要措施依次是：加大对虚假陈述行为的处罚力度、完善公司治理、完善会计准则及信息披露规则、完善CPA执业环境、健全公司内控制度。

4.虚假陈述法律责任的主体：依次是董事长、经理、CPA、财务主管、控股股东、一般董事，也有人认为应包括地方政府和行业主管部门、证券监管部门。

5.《规定》的效果及相关问题的评价：①《规定》对防范虚假财务报告有一定作用。②多数调查对象认为前置程序不尽合理。③38％的调查对象认为应当采用集团诉讼方式。④42.7％的调查对象认为对因果关系的认定不尽合理。

作者最后得出该问卷调查的主要结论：

1.虚假财务报告的认定是确定虚假陈述法律责任的前提。在认定时，既需要从保护投资者利益出发，又必须考虑会计职业的特点，专业标准应成为认定虚假财务报告的基本依据。

2.公司治理结构不完善、法律责任机制不健全是我国虚假财务报告泛滥的两个重要原因。为此，应通过建立权利机构、决策机构、监督机构、经营管理者之间的制衡机制等措施来完善上市公司的治理结构；应加强资本市场会计监管，加大对虚假陈述的处罚力度。

3.我国虚假陈述民事诉讼制度应处理好两方面的关系：避免人为设置过高的诉讼门槛，完善诉讼程序；防止滥诉，保护信息披露义务人的正当权益。

（刘文强整理自《会计研究》2005年第5期，作者：李明辉 曲晓辉）



国际公共部门会计准则的回顾、基本框架及其启示
国际公共部门会计准则（IPSASs）是由国际公共部门会计准则委员会制定发布的适用于公共部门的会计和财务报告标准。IPSASs的发展分两个阶段：1986成立后至上世纪90年代中期，是准则体系框架的构建阶段；从1996年开始，是准则的制定阶段。文章接下来对IPSASs的基本框架做了介绍。

1.报告目标

公共部门财务报告的目标是提供有助于广大使用者对资源分配做出决策和评价决策的有关主体财务状况、业绩和现金流量的信息，此外，还应当反映主体对受托资源的经管责任。其以决策用有用性为首要目标，反映受托责任为次一级目标。


2.会计核算基础

当前各国政府会计采用的核算基础可分为4种模式，即完全的收付实现制，修正的收付实现制、修正的权责发生制和完全的权责发生制，IPSASs采用的是完全的权责发生制，因为它能更好地满足财务报告的目标。

3.财务报告主体

财务报告的主体可以是政府部门，可以是作为政府一部分的主体，也可以是政府整体。确定报告主体的方法主要有基金授权分配法、法律主体法、政治受托责任法和控制法四种方法。

4.会计要素的分类、定义、确认和计量（加点处为与IASB中相关规定的差异）

（1）资产，是由于过去事项而由主体控制的、预计将导致未来经济利益或服务潜能流入主体的资源。

（2）负债，是主体因过去事项而承担的现时义务，该义务的履行预计将导致含有经济利益或服务潜能的资源流出主体。

（3）净资产/权益，是主体的资产扣除所有负债后的剩余权益。

（4）收入，是导致报告其净资产/权益增加的、经济利益或服务潜能的总流入，但不包括与所有者投入相关的净资产/权益增加。

（5）费用，是在报告期间经济利益或服务潜能的减少，表现为导致净资产/权益减少的资产的流出或负债的增加，但不包括与分配给所有者相关的权益减少。

（6）所有者投入保全调整， IPSASs未对其进行界定，但可以看出与IASB《框架》中“资本保全调整”要素相类似。有关各要素的确认标准体现在21项准则的具体规定中，并以历史成本为主要计量基础。

5.财务报表的列报

财务报表应当提供有关主体资产、负债、净资产/权益、收入、费用和现金流量的信息，还需要反映资源的获得和使用是否与法定认可的预算相一致的信息。

综上对IPSASs介绍，对我国开展公共部门会计改革和会计标准的制定有以下几点启示：理论研究先行，标准制定在后；公共部门会计改革要稳步推进，逐渐采用权责发生制；报告主体的确立和控制概念的界定具有重要地位。

（杨珊珊整理自《会计研究》2005年第4期，作者：李红霞）



公众公司财务报告的披露、分析与解释机制
公众公司财务报告的生成和提供是一个长链条、多环节的复杂过程，不能仅仅把财务报告的出口和终点放在经批准的已审计财务报告上，要充分发挥资本市场中介组织的功能和作用，该文就是旨在研究公众公司财务报告的披露、分析和解释机制。它是从经过公众公司权利机构批准的已审计财务报告产生以后，直到以投资者为代表的财务报告使用者使用之前这个过程中的一系列制度安排。



作者首先对公众公司财务报告披露机制在整个架构中存在的合理性进行理论探究，然后从披露规则和披露过程两个方面探讨披露机制的具体内容。在披露机制的理论剖析中，作者指出，考虑到成本和效率，采用公开披露不仅改变了公司财务报告的沟通模式，提高了财务报告的可获得性，又降低了使用者取得财务报告的成本。以专业性的金融媒体为披露的主要载体，充分发挥了金融媒体的舆论监督的功效。从提高财务报告使用者价值和节约社会交易成本这两个角度看，公众公司财务报告披露机制都存在内在的合理性。公众公司财务报告的披露规则一般包括法定披露要求，监管部门制定的披露法规，证券交易所制定的具体规则等几个层次。披露中介主要指金融媒体，披露形式一般为定期披露。

公众公司财务报告的分析和解释机制主要应借助证券分析师、评级机构等中介服务机构功能的发挥。从使用者角度看，大部分使用者都不能全面理解和把握财务信息，因此，要经过分析、加工、转换、解释使其变为决策有用的信息，这个过程就需要借助于专业的分析和解释者。证券分析师是专门向投资者提供证券投资分析意见、预测意见并指导其投资的专业人士。其功能的发挥不仅取决于专业胜任能力，也严重依赖于其独立性。评级机构主要指的是信用评级机构，它是专门分析和评估公司投资价值及投资风险的专业性中介机构。它进行评级的主要依据是被评级公司的财务报告。其功能的发挥也受其独立性的影响。