【摘要】近几年关于人力资源价值的确认、计量、归属报告等相关探讨的文章层出不穷，但在实践应用中，人力资源会计尚处于起步阶段。本文通过对企业人力资源会计应用的典型案例进行研究，分析了目前应用不足的原因，并提出改进建议。
　　
　　人力资源会计在国外的历史已有40年，在国内也有了20年的发展历程。在我国目前，除了极少数企业，例如华为公司，中石化胜利油田有限公司等，在试验应用人力资源会计外，其他大多数企业还没有这方面的意向，很多企业甚至没有听说过人力资源会计。这些企业的领导人和财会工作人员不仅重视财务会计，而且非常重视管理会计，与之相比，人力资源会计明显遭受冷遇，基本上形成了理论界一头热的局面。为此，有必要探析人力资源会计应用的现状，将有益的做法加以推行。
　　
　　一、人力资源会计应用现状的案例分析
　　
　　（一）深圳华为技术有限公司对人力资源会计的应用
　　该公司成立于1988年，从事通信产品的研究、开发、生产与销售，员工中近85%具有大学本科以上的学历，华为公司每年将销售收入的10%作为科研投入。为更好地发挥和利用本地人力资源，公司相继在北京、上海、南京成立研究所后，又在西安、成都、杭州等城市筹建成立研究所。
　　华为公司对人力资源会计的实践做法是把人力资源定为知识资本，确定人力资本增值的目标优先于财务资本增值的目标，认为知识只有资本化才能形成公司发展的原始动力。据此设计的分配原则是，对知识劳动既给予记入成本费用的工资、奖金、福利等形式的报酬，又给予股权形式的报酬，使员工能参与企业税后利润的分配。华为对股权的分配依据是可持续贡献、突出才能、品德和所承担的风险，分配的重点是公司的核心层、中间层和优秀员工。考虑到共同奋斗者的利益，对股权实行动态的调节，解决了公司可持续发展的动力源泉问题。在人力资源会计的具体核算上，公司采用“双轨制”编制知识资本汇总表和购股权动态表，并使用货币与非货币两种尺度进行计量。货币计量采用收益模型和成本模型。在会计科目上，设置“知识资本”账户，分人力资本、购股权等进行明细核算。非货币法采用对工作态度、工作能力和工作绩效的综合评价。
　　深圳华为的做法基本体现了人力资源会计的精神，具有一定推广价值。
　　
　　（二）目前有些企业应会计师事务所的审计需要，会提供相对集中的企业人力资源的有关信息，但不一定都是货币计量的信息，有可能是非货币信息的披露
　　比如：世界著名的毕马威会计师事务所在国内审计时，往往要求国内企业提供有关人力资源的信息。这些信息既包括货币化的信息，也包括非货币化的信息。货币化的信息反映了企业发生的人力资源使用成本，非货币化的信息则反映了企业人力资源按职能划分的结构构成与相应数量。不过，这只是披露了企业人力资源会计信息中极小的一部分，很多重要的信息没有披露出来。当然，在传统财务会计模式下也是无法披露的。
　　还有的企业将一些人力资源的会计信息组织起来，集中放进一张单独的报表中，冠以“人工成本统计表”等类似的名称。例如：中石化股份公司控股的某公司在其年终决算报告中就包括了这样一张会计报表。该表的四个大项分别为：平均人数、计入成本费用的人工成本、经济效益（包括销货额、增加值、总成本费用三小项），人工成本综合性指标（包括人事费用率、劳动分配率、成本结构率）。该表的优点不仅在于它将企业有关的人力资源会计信息集中组织起来在报表中单独列示，而且提出了两个传统财务会计中没有过的指标：人事费用率和劳动分配率。这两个指标可以看作是从人力资源会计角度做出的反映。其中，人事费用率指标显然用于衡量人事部门的成本效益，劳动分配率则反映企业员工所得占企业销售额或增加额的比重。因此可以说，这类企业比其他企业在人力资源会计的应用上前进了一步。但其缺点也是非常明显的：没有反映企业人力资源的价值，也没有反映企业对人力资源投资的支出。
　　
　　二、企业应用人力资源会计现状的原因分析
　　
　　（一）人力资源投资效益计价的困难
　　我们不得不承认，目前的人力资源会计所能提供的只是人力资源投资支出方面的信息。对于一个国家来说，我们也许可以测算出国民教育投资对国民收入增长贡献的大小。但对于一个企业来说，这种测算目前还不够准确，也不够经济。这是因为企业的收入主要是通过非人力资源——产品销售的形式实现的。在产品销售收入中，很难界定哪些是非人力资源投资所获得的收入，哪些是人力资源投资所获得的收入，从而也很难确定人力资源投资的经济效益。
　　
　　（二）国家有关部门尚未要求企业披露有关人力资源方面的信息，企业没有披露的义务
　　这是企业缺乏应用动力的原因之一。这在上市公司中表现的非常突出。在上市之初，为了让投资者了解上市公司的基本情况，许多公司在招股说明书或年度报告中都介绍上市公司董事、监事、主要管理人员的基本情况和主要工作经历，有的上市公司同时还披露了按专业分工、技术职称、年龄分布的职工情况；但是在以后的年度财务报告中却鲜有提及。
　　
　　（三）企业外部利害关系集团尚未对企业的人力资源会计信息形成足够大的需求
　　尽管部分外部利害关系集团在评价企业时，已经开始关注企业人力资源的拥有量和潜在的增长能力，在决策时充分考虑了人力资源对企业未来赢利和成长的影响，但这部分外部利害关系集团占的比例太小，目前还不足以影响大部分乃至所有的企业。
　　（四）从企业内部管理的信息需求来看，大部分企业需要的人力资源会计信息不多，基本上可以从现有财务会计中得到，因而认为至少目前不需要应用人力资源会计。
　　
　　三、改进措施
　　
　　（一）针对人力资源会计当前存在的理论上的不足，应加大研究力度，争取取得突破性的研究成果；纠正理论研究中的某些偏见，统一认识，化个人研究为群体行为；扩大人力资源会计的试验范围，在多个企业中试验应用人力资源会计，并观察与总结分析其经验成果，扩大人力资源会计在企业界的影响，积极推广成功经验。

　　（二）人力资源所有权的归属问题以及人力资源所有者在企业的权益问题需要有法律的认可。我国的《民法》第75条（公民个人财产所有权）规定：公民的个人财产，包括公民的合法收入、房屋、储蓄、生活用品、文物、图书资料、林木、牲畜和法律允许公民所有的生产资料以及其他合法财产。公民的合法财产受法律保护，禁止任何组织或者个人侵占、哄抢、破坏或者非法查封、扣押、冻结、没收。条文中没有明文规定企业员工的人力资源所有权的归属问题，也没有明文规定企业员工凭借其人力资源所有权成为企业的所有者而应享有的权益。我国的《公司法》、《合伙企业法》、《外资企业法》、《会计准则》等均缺乏这方面的规定。理论上的成立与否与企业的实践对法律的制定有着至关重要的关系。
　　（三）取得政府有关部门的认可。政府有关部门如财政部门、证券管理委员会等掌握着我国会计准则、会计制度、财务准则、财务制度以及信息披露等方面规则的制定与推行权。人力资源会计需要得到这些部门的认可。
　　（四）企业员工是人力资源的所有者，在企业中应享有其所有者权益，参与企业的税后利润分配和分享企业的留存收益。然而，我国众多的企业员工尚未认识到这一点，尚不了解自己在企业中应享有的权益。人力资源会计研究者应当加强这方面知识的普及，取得企业员工的认可支持，对人力资源会计的促进具有不可估量的作用。