[摘要]本文立足于会计政策的微观层面,研究企业会计政策选择权的归属。本文从会计准则制定的技术性、会计信息的供给与需求、会计政策各利益相关方的博弈以及实证会计理论等方面论述了会计政策的选择权应当归属于企业的客观必然性,并进一步分析了企业拥有会计政策选择权的合理性。
　　[关键词]会计政策 会计政策选择 选择权
　　
　　一、会计政策及其选择的涵义
　　
　　政策,即为政之策,原指国家或政党为实现一定时期的历史路线而采取的行动准则,推而广之泛指特定主体从备选方案中根据给定的条件所选定的用于指导和确定当前决策和行动的总则。会计政策属于政策范畴。关于会计政策的定义,各个国家及有关组织的会计准则均进行了界定,尽管表述方法不同,但是实质上却较为接近:
　　国际会计准则委员会在《国际会计准则第8号——当期净损益、重大差错和会计政策变更》中将会计政策定义为“企业编制财务报表时采用的特定原则(Specific Principles)、基础(Basis)、惯例(Conventions)、规则(Rules)和做法(Practice)”。
　　美国财务会计准则委员会将会计政策定义为“报告主体所依循的会计原则以及应用这些原则的方法”。“政策”一词,既指所设计的原则,亦指应用这些原则的方法。
　　英国会计准则将会计政策定义为:企业所选定并且一贯采用的、适合于企业实际情况、最能公允地反映企业财务状况和经营成果的会计基础。其中,会计基础是指在编制财务报表时,特别是为了确定收入和费用所归属的会计期间、确定资产负债表项目的金额,为运用适合于有关交易和项目的重大概念而提供的方法。
　　我国财政部2006修订并发布的《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》中将会计政策定义为“会计政策,是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。会计政策包括会计原则、基础和处理方法,是指导企业进行会计确认和计量的具体要求。”
　　上述关于会计政策的定义,都是从会计政策最终作用的角度给出的定义,这些定义中制定政策的主体一般被理解为是企业,即企业是制定会计政策的主体。会计政策被狭义地认定为企业会计政策。
　　在一些西方国家,由民间组织(会计准则委员会)制定和发布的会计准则不具有法律效力,是一种指导性的规范,它是在被企业所接受时才体现出它的作用。即当企业接受了会计准则,也就成了企业的会计政策。因此,从这个意义上说,上述各个国家和组织会计准则所作出会计政策的定义是有道理的。但在中国和其他一些国家,如日本、法国和德国等,情况则不一样。由于这些国家的会计准则是由政府或政府设立的会计准则委员会制定和发布,并具有法律效力,会计准则明显地体现出政府的(宏观)会计政策。因此,把会计政策理解为即是企业的会计政策,是不全面的。
　　在我国学术界和会计实践中,会计政策按照其制订主体可以分为宏观(政府)会计政策和微观(企业)会计政策。黄菊波、杨小舟(1995)认为:宏观会计政策,是指政府或有权制定会计准则的机构通过制定和发布会计准则,对企业会计核算和会计报表编制的原则、程序和方法所作的规范,宏观会计政策主要是通过会计准则的制定和实施来体现;微观(企业)会计政策,是指在宏观会计政策的指导和约束下由企业依据本单位的实际情况,经过成本与效益的权衡后选择的最能恰当地反映其财务状况和经营成果的会计原则、程序和方法。
　　在我国,会计准则属于法规,宏观会计政策由会计准则规定,企业基本上是在法规所允许的范围内选择适合本企业实际情况的会计政策,所以,宏观会计政策具有强制性和多层次的特点。由于企业经济业务的复杂性和多样性,某些经济业务在符合会计原则和基础的要求下,可以有多种会计处理方法。但是,企业在发生某项经济业务时,必须从允许的会计原则、基础和会计处理方法中选择适合本企业特点的会计政策。
　　会计政策选择是指特定主体根据自身的目标在可供选择的范围内进行选择并拟订会计政策的过程。由于会计政策有宏观政策与微观政策之分,因此,会计政策选择也可以分为宏观会计政策选择和微观会计政策选择。
　　宏观会计政策选择,是指政府或具有权威性的机构组织从“各种可行方法中”选用一种或几种方法,制定成宏观会计政策,从而为企业提交选择的空间。可见,宏观会计政策的选择过程实际上就是会计准则的制定过程。而微观会计政策选择,是指企业根据自身经营管理的目标,从既定的宏观会计政策中选择最适合本企业使用的具体原则和具体的会计处理方法的过程,并形成企业的会计政策。本文立足于会计政策的微观层面,研究企业会计政策的选择权归属。