近年来社会公众对政府承担的公共经济责任的要求日渐提高。人们十分关注政府在承担公共经济责任的过程中，是否合理、有效地使用公共资金，这就要求国家审计机关对政府承担的公共经济责任进行审查，以满足社会公众对此类信息的需求。因此，许多国家正逐渐将政府审计的重点，从过去的合规性审计与遵行性审计转向绩效审计。《审计署2008~2012年审itz作发展规划》指出，“全面推进绩效审计，促进转变经济发展方式，提高财政资金和公其资源配置、使用、利用的经济性、效率性和效果性，促进建设资源节约型和环境友好型社会，推动建立健全政府绩效管理制度，促进提高政府绩效管理水平和建立健全政府部门责任追究制，构建高效，廉浩的服务型政府”是今后五年审计工作的主要任务之一。并提出“到2012年，每年所有的审计项目都开展绩效审计”。

一、政府绩效审计涵义及服务型政府的理论依据与价值取向

(一)政府绩效审计涵义的新界定绩效审计，从它产生以来，经过各国的实践，至今已形成了一系列概念，由于各国的做法不同，在不同的国家使用不同的术语来表达，其内容也各有侧重。但世界各国和国际组织普遍认同政府绩效审计是对被审计单位在履行职责时管理和利用公共资源的经济性、效率性和效果性所进行的检查和评价。在借鉴国外绩效审计定义的基础上，针对我国的国情和现状，本文认为可将我国政府绩效审计的概念做如下理解为：政府绩效审计是指独立的审计机关和审计人员，依照国家法律法规和人们认知的共同标准，在传统的财政收支审计和合规性审计的基础上，对政府及其公共部门为履行职能而使用所掌握公共资源的“3E”(经济性、效率性和效果性)进行的审查、分析和评价，发现和反映存在的问题，并据此提出改进建议，其目的是促使政府及其公共部门加强公共责任，促进政府合理配置和有效利用资源。实现经济、节约、效率，取得最佳社会效益和经济效益，同时提升政府宏观管理及决策的水平与能力，建立廉洁高效的服务型政府。由此可见，开展政府绩效审计，不但是政府审计发展的新阶段，更是深化

，政府行政体制改革、转变政府职能、提升政府管理绩效的重要举措。

(二)服务型政府的理论依据自20世纪60年代开始的公共选择理论，到80年代初伴随着西方国家政府重塑运动而兴起的新公共管理理论，以及在对新公共管理理论进行反思和批判的基础上产生的登哈特的新公共服务理论，强调“政府的职能是服务，而不是掌舵；公共利益是目标而非副产品；在思想上要具有战略性，在行动上要具有民主性；为公民服务，而不是为顾客服务；责任并不简单；重视人，而不只是重视生产率；公民权和公共服务比企业家精神更重要”。在这个全新的现代公共行政理论视角下，关注的是公共行政在以公民为中心的治理系统中所扮演的角色，提倡公共利益、公民权利、民主、公平和公正、责任、回应性、公民满意度等理念。

(三)服务型政府的价值取向　服务型政府其内涵无疑是极为丰富的，从宏观的角度来说，主要是理念的创新、制度的重构以及管理方式手段的转变，基于新公共服务理论的理念认知，树立公共服务意识，建立以公民满意为导向的服务机制，实现公共服务供给主体的多元化和供给方式的多样化，创建一套科学的政府服务绩效管理指标体系，完善政府公共服务的责任机制。

二、我国开展政府绩效审计的现实意义

(一)促成廉洁、勤政，高效的服务型政府建设的需要　高效廉洁的服务型政府是现代化民主社会的基本特征。在以市场经济为中心的今天，在我国的行政事业单位中，存在几个突出问题：一是机构臃肿、人浮于事、管理效率低下。二是经费支出的控制弱化，浪费奢侈现象严重，造成国有资产的大量流失。在政府各部门以经济工作为中心的情况下，如果能对工作中的经济性、效率性和效果性进行经常性审计监督，那么官僚主义和腐败现象就会少一些。经济决策就会更准确，国家的经济损失就会更少，社会效益也会大大提高。目前在公共资金的使用上存在着不重视经济效益，不算经济账，甚至严重浪费的现象。有限的资金没有得到合理有效的使用，使政府的效能下降，并为某些腐败分子提供了方便。因此开展政府绩效审计可以在财务审计的基础上，从政府开支的成本一效益、成本一效果角度来衡量其物质资源、人力资源配置与消耗的合理性、有效性，从而促使政府部门真正做到勤政、廉洁、高效。

(二)促进政府职能转变，加快政府体制改革的客观需求社会主义市场经济的发展，迫切需要加快政府职能的转变。近几年来，我国政府机构的行政效率有了较大的提高，政府机构履行职能的效果也很明显。但政府在履行职责过程中，仍存在着法制不健全，对权力的制约和监督不力，投资管理体制不适合经济发展，缺乏有效的投资责任和风险约束机制等问题。因此，迫切需要加快实现政府职能的转变，然而政府绩效审计正是作为提高政府事业单位工作的经济性，效率性和效果性的一种有效监督手段，必能为政府机构的改革做出自己应有的贡献。
(三)提高政府工作透明度、扩大公众参与度，促进我国民主政治建设的现实要求　在当今民主社会里，政府负有使用最有效的办法管理各项资源，并使其最大限度地达到目的的责任，而人民作为公共资源的所有者，对政府行为的民主监督意识日益增强，对政府工作效能提出了“更经济”，“更合理”，“更效率”的期望和要求，这就要求建立有效的政府绩效审计制度，对政府部门各项经济活动的经济性、效率性和效果性进行审查，并予以审计公告，以便于公众对公共资源的运用情况进行有效的了解监督，同时也有利于培养公众的主人翁精神和参政议政意识，提高公众参与监督的积极性，进而促进我国民主政治的进一步构建。

(四)弥补传统财务审计和合规性审计的不足　传统的财务审计和合规性审计只是检查企业财务收支和预算执行情况，以及是否符合相关法律法规，其审计结果仅反映了项目的资金收支和预算执行情况，而无法反映政府部门是否精心利用资源以及资源利用所产生的社会效益。因此，应开展政府绩效审计，从评价政府机构资源利用效益的基础上，评价战略决策的正确性及所产生的社会效益的程度。同时，发现所存在的问题，并提出改进建议，促进政府绩效的不断提高，真正成为高效的服务型政府。

三、我国政府绩效审计发展现状分析

(一)我国政府绩效审计的发展现状　20世纪80年代，绩效审计随着我国审计署的诞生而进入我国。当时，审计目标仅突出合法性，强调以行政处理为手段，为维护国家财经秩序服务，尚不具备开展绩效审计的条件。随着我国改革开放的逐步推进，市场经济管理体制逐步建立，政企职能逐渐分开，国家审计的职能也产生了相应的转变。近几年来，各地审计部门采取措施，积极进行绩效审

计的实践和创新，政府和人大对政府绩效审计也非常重视和支持，深圳和青岛等地审计局在积极开展政府绩效审计试点的同时，还不断地对政府绩效审计实践进行总结，政府绩效审计初见成效。然而尽管我国的政府绩效审计已初步取得了一定的成果，但由于我国社会主义市场经济体制还不完善，政府职能尚未转变到位，公共财政体制改革有待进一步深化，再加上我国政府绩效审计刚刚起步，要真正建立起中国特色的政府绩效审计体系，尚需相当一段时期的探索和尝试。

(二)我国政府绩效审计所面临的主要问题我国目前开展政府绩效审计所面临的问题主要有以下方面：(1)行政型审计监督体制限制了政府绩效审计的开展。从目前情况看，各国的政府审计模式大体可划分为立法型、行政型、独立型、司法型四种模式。我国目前实行的是行政型审计模式。其主要特点是政府审机关对政府负责，且各级审计机关实行双重领导体制。我国宪法规定，国务院设立审计机关，国家审计署隶属于国务院，在国务院总理的领导下，主持管理全国的审计工作。地方各级审计机构同时接受本级人民政府和上一级审计机关的领导并对本级人民政府和上一级审计构负责并报告工作。在我国现行审计体制下，审计主体实际上是政府的一个机关，审计机关对本级政府层次的公共支出和重大投资项目难以进行评价和监督，发现了问题也难以对外披露，难以客观、公正的进行评价，让其去监督政府，审计效果必然会大打折扣。由此，不难看出，行政模式下的审计机关的独立性受到严重的影响，进而制约了我国政府绩效审计的发展。(2)对政府绩效审计了解不够，重要性认识不足。绩效审计在我国起步比较晚，我国审计界，对绩效审计的认知还局限在一个比较小的范围，有相当一部分审计人员只是对这个名词有一些初步印象，至于它的实际内容是什么，具体该如何操作，还知之甚少。同时在一些人的观念对于绩效审计中也存在着误区。一种观点认为经济效益只是对于物质资料的生产领域而言，政府部门和非盈利组织机构不存在经济效益的问题，因此，我国政府审计也就无需进行绩效审计。另一种观点则认为我国目前政府审计工作的重点是真实性审计，开展绩效审计会妨碍真实性审计。再者，有些人认为，绩效审计是西方国家的产物，不符合中国的国情。由此可见如果对这些片面认识不加以澄清，就会阻碍人们正确把握政府绩效审计的主旨。(3)政府绩效审计法律制度建设滞后。依法审计是审计监督的重要特征，是健全完善的政府绩效审计的基础。国际经验表明，与绩效审计有关的立法是绩效审计产生和发展的直接前提。从世界范围看，美、英、德等国家都制定了专门的绩效审计制度。其中美国是世界上最早制定绩效审计准则的国家，早在1972年，就颁布了《政府的机构计划、项目活动和职责的审计准则》，对政府绩效审计做了比较详细的规定。该准则曾于198i、1988至1994年进行了三次修订，这使其进一步走向规范与完善。而我国开展绩效审计面临的一大难点就是相关法规不健全，相关约束滞后，缺乏有效的监督机制。目前我国的《审计法》对政府绩效审计涉及的很少，还比较笼统和模糊，有待于进一步的完善。(4)尚未建立一套科学可行的政府绩效审计评价体系和标准。在政府绩效审计过程中必须有—个指导审计活动、衡量审计事实、鉴定经济效益质量的标准，这就是绩效评价标准。绩效评价标准问题一直是制约绩效审计有效开展的技术因素。绩效审计标准是审计人员进行审计评价的基础，是衡量经济效益、社会效益优劣的尺度，是审计机关出具审计意见的依据。我国目前开展绩效审计最直接的难题来自于评价标准，国内缺乏一套对政府机关、公共部门资金使用效益的衡量指标体系，而政府机关和公共部门的业务活动的效益既有经济效益，又有社会效益。然而到目前为止，国家还没有出台权威的政府绩效审计评价标准，事实上要出台这样的标准也非常困难，因为政府绩效审计的对象千差万别，衡量审计对象的经济性、效率性和效果性的标准也难以统一。(5)审计队伍结构和人员素质尚未达到政府绩效审计要求。政府绩效审计是一项系统工程。其领域比财务审计领域更为广泛，因而绩效审计要比财务审计复杂得多。由于审计对象的不同。要求审计人员会运用经济学、社会学、法律学、心理学，数学和统计学等学科的方法，因此审计人员必须是具备多学科的复合型人才，不仅要有多学科的专业背景，还要有丰富的实践经验，而这样的人才目前十分缺乏。从我国国家审计署机关的情况看，2003年底以445人为总量分析。其中：有213人具有一个专业背景，189人具有两个专业背景，两个以上专业背景人员43人。从人力资源角度看复合人才更能适应绩效审计工作发展的需要。我国现有的审计人员的知识结构、专业素质、工作能力等方面与开展绩效审计的要求还有很大差距，其中主要表现在：一是目前的审计人员仅在会计、审计及其相关领域较为精通，而却普遍缺乏管理、生产技术等方面的专业知识。二是综合分析问题的能力不强。三是缺乏有组织的人才培训和职业后续教育。这些都直接影响着政府绩效审计的效果。
四、我国政府绩效审计开展的对策建议

(一)改革审计监督模式政府绩效审计从委托审计者与被审计者和审计主体的关系看，作为被审计者的各级政府行政机关、事业单位及从事公共收支和国家基金管理的各级部门，他们与作为审计主体的政府审计机构同属于委托审计者，也就是中央政府，这种中央政府自己使用人民的公共财产并审计自己的关系，同加强社会主义民主建设和倡导政府人员廉洁奉公、严厉惩治腐败的要求是不相适应的。因此，要改革和完善现行政府审计监督管理体制，就必须从提高政府审计独立性着手。笔者认为，实行“一府三院”制度，走司法型审计模式之路是我国政府审计发展的必然选择。具体做法是，中央审计机关归全国人大常委会领导，对各级地方审计机关实行垂直领导。审计长由国家主席提名，由全国人民代表大会决定，国家主席任免，全国人大闭会期间，由全国人大常委会决定。设立审计院，隶属全国人大常委会，与法院、检察院并行构成“一府三院”。这样，审计机关与政府行政机构完全分离，而直接对各级人民代表大会负责，审计机关作为独立的经济监督部门，对各级政府及其所管辖部门和单位的经济活动进行监督，既有审计权，又有审计处理处罚权，既确保了审计的权威性，又增强了审计的独立性，更重要的是使得审计权力真正落到实处。

(二)加强政府绩效审计宣传　绩效审计已成为政府审计的主流，并非是因为发达国家开展的多，是审计机刍皂审计使命所决定的。尽管在我国开展绩效审计存在着这样或那样的困难，但是不能让这些困难裹住人们的思想，羁绊人们前进的步伐。重要的是要树立开展绩效审计追在眉睫的观念，使人们从思想E先接受并认可，然后再逐步开展起来。加强绩效审计成效的宣传是树立绩效审计观念的方式之一。不同的审计类型和方式，发挥的作用有所区别，财务审计重在防护，绩效审计则重在促进。财务审计强调的是真实合法，绩效审计强调的是效益，它的目标是管理活动和资金运用的最优化，这显然与被审计单位的追求是一致的。因此在绩效审计中，审计人员以及被审计单位的相关^员，都需要转变观念，要把政府绩效审计看作为“医生”，而不仅仅是“警察”。

(三)建立健全法规制度　法律法规是开展政府绩效审计的关键一环，因为依法审计是审计的基本原则，只有以法律、法规的形式把绩效审计确定下来，审计人员在进行审计时才有法可依。审计署历来注重对法制的建设，提出要不断加强审计机关的“人、法、纪”建设。但对于绩效审计法规建设进展不大。虽然《中华人民共和国审计法》中已经提到了对财政收支或者财务收支的真实、合法和效益进行审计监督，但不明确、不具体，不便于操作和执行，还不能完全适应新时期开展政府绩效审计的工作需要。因此，应尽快出台相对明确的法律制度，确立政府绩效审计在审计监督中的法律地位，完善绩效审计的法律体系，从法律的角度，明确绩效审计地位、作用、职责任务，规范绩效审计的工作方法、程序、内容和评价指标和标准等，做到有法可依，依法审计。审计机关只有依据法律作为工作的依据，作为审计的准绳，审计机关的工作才会具有效率，绩效审计才能够在中国快速成长，才能够免受来自外来的干预，增强绩效审计的效力，更好的维护人民的财产，审计机关才能成为真正的“人民财产的看家狗”。

(四)建立标准体系　绩效审计项目的多样性导致了绩效审计标准的多样性，审计人员必须根据审计项目的具体特点和具体目标，有针对性地为每一个审计项目制定科学可行的绩效审计评价标准。《世界审计组织绩效审计指南》指出：合适的绩效审计评价标准具有可靠性、客观性、有用性、可理解性、可比性、完整性、可接受性的特点。结合我国财政支出管理工作的特点，一个完整的、具有可操作性的绩效评价准则应考虑以下因素：(1)绩效审计对象千差万别，被审计单位类型复杂，使用的评价标准也应有所差别。(2)评价标准一般是能够量化的，而一些难以量化的，对被审计项目将会产生重大影响的资源耗费，应采用特殊方法进行评价。因此，政府绩效审计评价指标应从投入和产出两个角度来建立：主要考察政府行为成本的资源耗费类指标和政府业绩的产出类指标。

(五)优化审计队伍结构　一是强化业务培训，有针对性、分层次地提高现有审计人员的业务素质。制定专业人员可持续发展计划，不断创新培训方法，根据绩效审计的要求进行知识的更新和拓展，提高基本专业技术知识。二是改善我国审计队伍的结构，多元化的审计人员结构是政府绩效审计得以顺利开展的根本前提之一。我国社会主义市场经济的特点决定了我国政府支出有着十分广阔的范围，绩效审计对象、审计方法就更加复杂，实现审计人员结构的多元化也就更显迫切。因此，审计机关要开展绩效审计，需要储备大量的、多学科的专业人才，逐步调整、改善审计队伍的结构，需要以各种形式引进除审计、会计以外的经济、法律、管理和信息技术方面的其他相关专业人员进入审计机关，建立一支以复合创新型人才为主的高素质的审计队伍。