财务风险和财务内部控制,是一对相伴相生、“老生常谈”的话题。对于高校来说,不容忽视。随着高校规模的扩张和对外经济交往的频增。为顺利推进大众化教育进程而累积的银行债务负担十分沉重,财务风险也逐渐积聚。然而,目前仍有相当数量的高校财务风险防范和安全意识淡薄,内部控制系统性不强,权责不明晰、甚至不相容职务未严格分离,越位或缺位处理经济事项,进而引发财务舞弊的事件屡见不鲜。财务风险尽管无处不在,但总体是可控的。潜在的财务风险通过缜密的制度约束可以消除,抑或控制在组织可容忍的范围内。财务内部控制制度应主动跟进,在内控的范围、内容、方式或手段方面有所突破。健全的财务内部控制制度,对于防范财务风险、促进高校科学健康发展意义重大。

一、财务风险与内部控制概述

(一)财务风险

财务风险是指企业或组织财务结构不合理、融资不当使其可能丧失偿债能力而导致投资者预期收益下降的风险。财务风险有广义和狭义之分,决策理论学家狭义上定义风险为损失的不确定性。日本学者龟井利明认为,风险不只是指损失的不确定性,而且还包括盈利的不确定性。这种观点认为风险就是不确定性,它既可能给活动主体带来威胁,也可能带来机会,这就是广义风险的概念。根据财务管理活动及关系特征,财务风险主要包括筹资、投资、经营、存货、流动性风险等类型。

(二)内部控制

最早提出内部控制概念的是美国会计师协会(美国注协AICPA的前身)。它在1936年的《注册会计师对财务报表的审查》中,首先提出:“内部控制这一术语是为了保护公司现金和其他资产,检查账簿记录事务的准确性,而在公司内部采用的手段和方法。”1985年,美国会计学会(AAA)、美国注册会计师协会(AIC-PA)、国际内部审计师协会(IIA)、美国财务经理协会(FE1)和管理会计师协会(I—MA)等多个专业团体联合创建了反虚假财务报告委员会(通常称Treadway委员会)。1987年其赞助机构成立COSO(Committee of Sponsoring Oraaniza-tion,COSO)委员会。即“内部控制委员会”,专门研究内部控制问题。1992年该委员会发布公告《内部控制整合框架》,提出了由“三个目标”和“五个要素”组成的内部控制框架,成为迄今为止最为权威的内部控制概念。COSO认为,“内部控制是由企业董事会、经理当局及其他员工,为达到财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理保证的过程”。同时指出内部控制包括“控制环境、风险评估、控制活动、信息的沟通与交流、对环境的监控等五个相互联系的要素。”

我国将内部控制作为会计监督的一个重要组成部分。中注协1997年实施的《独立审计具体准则第七号——内部控制和审计风险》中称,内部控制为“被审计单位保证业务活动的有效进行,保护资产的安全和完整,防止、发现、纠正错误与舞弊,保证会计资料的真实、合法、完整而实施的政策和程序,内部控制包括控制环境、会计系统和控制程序。”同时也指出了在确定内部控制的可信赖程度时,应当保持应有的职业谨慎,充分关注内部控制的六个固有限制,即:(1)内部控制的设计和运行受制于成本与效益原则;(2)内部控制一般仅针对常规业务活动而设计;(3)即使是设计完善的内部控制,也可能因执行人员的粗心大意、精力分散、判断失误以及对指令的误解而失效;(4)内部控制可能因有关人员相互勾结、内外串通而失效;(5)内部控制可能因执行人员滥用职权或屈从于外部压力而失效;(6)内部控制可能因经营环境、业务性质的改变而削弱或失效。

(三)内部控制与财务风险的关系

1　内部控制的结构完整关系到财务风险防范的有效性。财务风险存在于任何一个财务管理环节中,包括资金筹集、财务决策、预算分配和会计核算等。每一个环节又涉及到各个岗位职责和财务管理操作流程。内控结构的完整性。指内控结构内容的全面性和各个内控环节之间的系统性。财务风险有系统风险和非系统风险之分,但仍然有章可循。财务风险存在于各个财务管理活动中。有效地监控和防范财务风险必然要求内控设置的全面化和系统化。内控结构既要体现出内控内容的全面性,又要反映出内控环节之间的稳定性。否则无法有效地、持续地防范财务风险。

2　内部控制的制度化是科学决策,降低风险的必要保障。内控的制度化,就是要将财务管理中的财务决策方式、财务岗位职责,财务分工、人员配备、财务流程等纳入内控制度中,使之制度化,做到有法可依、有章可循,有效地避免了财务管理的盲目性,明确职责,提高管理效率,从而降低风险。

3　财务风险的存在也促进了内部控制的不断完善。财务风险的存在,必然对内控的建立提出更高的要求。财务风险体现的形式、程度、特点、人为因素、客观环境等等,给内控的内容、方式、着重点的确定提供了参考。财务风险越充分,反映出来的内控越薄弱,那么内控的完善越显得重要和紧迫。
二、运用系统管理思想科学构建高校财务内控制度体系

(一)系统管理原理

系统管理亦称一体化整合管理。是以提升核心竞争力和整体价值最大化为目标,以组织核心价值寻向和战略目标为核心,对组织整体的运行模式、运行效率和运行效益进行全面评估,确立整体解决方案的管理模式。系统管理模式不是管理模块简单相加的解决方案,而是使组织整体与子系统之间、模块与模块之间的联动性、协调性、增益性得到全面协调解决的模式。

系统管理既是对系统本身的管理,更是运用系统的观点对系统尤其是大型复杂系统实施的系统化管理,即遵循系统思想理念,运用系统思维方法,对管理对象进行全过程、全方位的管理。系统管理强调对管理对象进行全方位、全过程的立体式管理。从时间维度上看,系统管理与一般管理不同,一般的管理主要对管理对象的目前状况进行控制,使之与预期目标一致,而系统管理则不仅注重当前管理,还注重对管理对象行为特征的分析和对发展趋势的预测,它在时间维度上坚持系统的整体观和联系观,强调任何一个系统都是过去、现在和未来的统一,把系统看成是时间的函数。

从空间维度上看,系统管理与一般管理不同,一般管理往往只关注某个具体特定的管理对象,而系统管理从整体、联系和开放的观点出发。关注具体对象控制的同时,还考虑该对象与其他事物的关联性以及对象与环境的相互作用。

(二)高校财务内部控制系统构成及存在的问题

财务内控制度的构建,必须与高校的财务管理模式相匹配。一般来讲,对于规模较小或新校区建设任务重、资金压力大的高校,采取相对集权的财务管理模式更为精简和富有实效;而对于规模较大的高校(学生人数在20000人以上,当然不能一概而论),采取分级分权管理模式。即通过分级放权归口管理,便于明确责任,有利于实现内控监管的精细化。内控制度的构建,应当与高校采取的财务管理模式相适应。

研究和实践高校财务内部控制应树立系统管理的思想。高校财务内控制度监控约束的内容很多,根据经济业务的关联程度,笔者认为主要有以下八个相对独立但又相辅相成的、呈网状交织的内控子系统,即预算管理控制系统、会计核算管理控制系统、资金管理控制系统、收入组织与学生资助管理控制系统、分配与绩效管理控制系统、票据(含支票)与印鉴管理控制系统、财务信息发布与查询管理控制系统、内部稽核管理控制系统。其中,预算管理控制系统、会计核算管理控制系统、资金管理控制系统、收入组织与学生资助管理控制系统、分配与绩效管理控制系统是重中之重。而预算管理控制系统又是贯穿整个高校财务内控制度体系的主线和核心,会计核算管理控制系统是控制的基础,资金管理控制系统是控制的关键。

1　预算管理控制系统。预算是财务工作的指挥棒,既是高校内部会计控制的重要内容之一,又是贯穿整个高校财务内控制度体系的主线和核心。目前,高校预算执行中普遍存在的问题是:预算观念淡薄,预算编审重视程度不够,预算与执行脱节、管理松散、控制不严。预算时间过短、过粗,导致预算不准确、不全面。调整带有随意性,执行力不强,最终导致预算缺乏刚性和约束,失去了其应有的权威性和约束力。

2　电算化条件下的会计核算管理控制系统。高校的一切经济活动最终会通过会计核算管理系统加以集中反映。会计核算管理控制系统的基本功能是防止造假和提高效益,也是财务内部控制的基础。高校会计核算管理目前已基本实现了会计电算化。它一方面提高了会计数据处理的速度和会计核算的准确性、可靠性;另一方面对高校财务内部控制有很大的影响,促使内部控制在控制方式、控制对象等方面发生了显著变化。人机结合的计算机内部控制措施,取代传统的人员内部牵制制度。会计账务处理集中化,传统会计的编制科目汇总表、凭证汇总表,试算平衡检查,总账、明细账的核对等内部控制自然消失。会计核算无纸化,修改数据难留痕迹。未经授权的人员可能通过计算机或网络浏览全部数据文件。复制、伪造、销毁单位重要的财务数据。因此,计算机犯罪具有很大的隐蔽性和危害性。控制舞弊和犯罪的难度也大大增加。

3　资金管理控制系统。组织存续和发展离不开健康的资金血液。高校虽不同于企业,但企业资金运作的诸多成功经验对于高校资金管理而言,有借鉴意义。要保证学校各项教育活动运转正常,资金链不能断裂是关键,也是最基本的要求。1999年教育扩招以来。为改善办学条件,提高教育质量,提升办学层次,增强学校竞争力,各高校通过向金融机构举债等方式,投入到基础设施、教学科研等方面的项目多。资金量庞大。根据教育部、财政部2004年联合下发的《关于进一步加强直属高校资金安全管理的若干意见》(教财[2004]38号)强调,高校资金的安全管理要以实现资金数量完整、交易公平、效益保证为前提,具体包括资金存取的安全性、资金活动的有效性、资金效益的保障性三个层面的内容。时至今日,仍有不少高校资金安全意识淡薄,内控制度乏力,监控不到位。虽然迄今为止国内公办高校尚无因资金链断裂而引发破产风险的先例,但超过学校财力和风险承受能力而过度负债的问题,应受到各方高度关注。

4　收入组织和学生资助管理控制系统。高校收入的主要来源仍然是学费等各项事业性收费。收费与资助工作事关学生的基本利益。当前高校尤其是公办师范类院校欠费相当突出,经济困难而需要资助的学生群体庞大。两个因素叠加的结果。使高校捉襟见肘的财务状况更显突出。收费与资助管理工作的重要性不言而喻。若内控制度设计不当,学杂费减免、奖学金助学金评定、困难补助的发放等方面稍有疏忽,在学生中乃至社会上都会产生不良的影响。此外,对校办产业、后勤等经营性实体,以及联合办学、各类培训等创收项目,也应规范管理。
5　分配与绩效管理控制系统。传统的分配与绩效管理主要依赖于手工归集收入。主管人员照章计提。目前,已有部分高校的分配绩效管理系统实现了“人机”结合的电算化分配管理。校内分配制度执行的流程是:主要通过计算机定期汇总基本信息,人工辨别选择特定的分配比例,计算机系统计算并通过会计核算系统自动完成上账。为避免人为操纵出现的分配的随意性,应建立科学的分配与绩效监控制度。同时,随着高校的发展,并受专业的市场接受度、管理职能、创收能力等因素影响,学校与各二级单位之间、教学单位与非教学单位之间、学院与学院之间、部门与部门之间,存在着不同的利益主体与利益诉求,分配格局日益错综复杂。高校内部一方面存在单位之间收入差距越来越大的问题,公平分配的呼声日渐高涨。另一方面。平均主义、苦乐不均、分配不公的问题也逐渐暴露。如何更好地、合理地落实好效率优先的分配原则,克服更高平台上的“大锅饭”问题也亟待解决。分配与绩效管理控制系统应当在高校绩效评价和分配制度方面发挥动态监管、及时预警和提出建设性意见的作用。

6　票据、支票和印鉴管理控制系统。票据管理是高校收入管理的源头。这里的票据是高校履行国家赋予的行政事业性收费职能所使用的收据,是高校收入的法定凭证和会计核算的原始凭证,也是财政、物价、审计等部门进行检查监督的重要依据。因此,加强票据管理。有利于规范高校收费管理工作,保障收入及时、完整、足额实现并上缴财政,遏制自立收费项目、自定收费标准等乱收费行为。

支票作为一种付款凭证,一旦填写了相关内容,并加盖了留存在银行的预留印鉴后,即可成为开户银行提现或转账结算的凭证。所以,在使用上必须加强管理,同时采取必要措施妥善保管,以免发生非法使用或盗用、遗失等情况,给国家和学校造成损失。

7　内部稽核管理控制系统。财务部门内部稽核不同于内部审计。国际内部审计师协会将内部审计定义为:“内部审计是一项独立、客观的咨询活动,用于改善机构的运作并增加其价值。通过引入一

种系统的、有条理的方法去评价、改善风险管理、控制和公司治理流程的有效性,内部审计可以帮助一个机构实现其目标。”在我国,内部审计是指由被审计单位内部机构或人员。对其内部控制的有效性、财务信息的真实性和完整性以及经营活动的效率和效果等开展的一种评价活动。内部审计是和政府审计、注册会计师审计并列的三种审计类型之一。而财务部门内部稽核,从其组织上来讲,它隶属于财务部门;从其职能上来讲,是财务部门内部的“调音师”,是发挥财务内部监督职责的“最后防线”;从其目的上来看,在于防范财务部门内部出现会计核算差错和财务管理人员舞弊。通过稽核,对会计核算和财务管理工作中出现的疏忽、错误、舞弊,或发现财务内部管理中出现的不协调因素,及时加以制止或矫正,以提高会计核算工作的质量。会计稽核是会计工作的重要内容之一,也是规范会计行为、提高会计工作质量的重要保证。

8　财务信息发布与查询管理控制系统。随着高校的不断发展,学校决策层对财务综合管理信息和核心数据、学院领导对学院各类经费分配信息、教职工对工资个税及个人科研经费信息、学生对收费与资助信息等方面的需求量越来越大,时效性要求也越来越高。但目前绝大多数高校的财务信息系统实质上仍然是一个相对封闭的“信息孤岛”。由于信息渠道不畅通,沟通不及时,必然会影响决策层的正确决策和信息需求各方对财务信息服务的满意度。同时,由于财务部门的核心、敏感特质,其统辖的工作内容事关学校的经济命脉和教职工的切身利益,故对外提供财务信息等服务之前,一定要有严格的内控制度约束,确保其真实、准确、及时、严肃。

三、切实采取措施健全和完善财务内控制度,有效防范财务风险

由于缺乏预防机制,风险的发生往往是由“内部人”监守自盗造成的。因此,发生财务风险的最主要的原因仍然是内部控制的缺失。2009年查处的四川某高校财务处主持工作的副处长王某重大舞弊案件,就是典型的内控制度不健全、长期缺乏监管、财务负责人“一条龙作业”引发的内控制度舞弊案。经查,2002～2007年期间,该校财务报表均由王某自己制作,自己审核;利用职务之便,多次违规按照会计口令做账、使用出纳的私人印章和财务专用章;长期违规参与收费,采取收入不入账等方式,累计贪污430余万元,另外造成学校收入144余万元去向不明。此案的爆发,在四川省属高校中引起了极大震动。

为保证财务管理运行的全过程处于严密、安全的控制之中,必须树立正确的“系统内控观”。在坚持分工明确、权责明晰、互相牵制和制约的、安全管理原则前提下,结合各高校实际情况,以预算内控为主线,统领财务内控制度,对各财务内控子系统发现的问题及时进行会诊,提出解决方案,并采取措施进一步健全和完善财务内控体系。

(一)强化预算刚性,严格预算调整程序

预算管控应贯穿高校经济活动的始终,财务内控应突出预算的主线与核心作用。高校要根据“量入为出、收支平衡、积极稳妥、统筹兼顾、保证重点、勤俭节约”的原则编制年度财务预算。坚持科学预算、全面预算。要构建有效的预算管理体制,治理软预算约束,强化预算刚性。严格预算调整,减少预算收入追减、支出追加事项。对预算执行中的调整问题。应在充分规划论证的前提下,严格执行分级授权审批制度,即学校常委会或财经委员会、校长、副校长、财务处长的分级授权审批制度。坚决杜绝越权审批调整预算,特别注意防止支出追加、收入追减的随意性。强化节约办学意识,提高依法理财能力。要认真贯彻科学发展观。加快由粗放办学向精细化管理模式的转变,倡导勤俭节约的精神,精打细算,严格控制支出。进一步加强项目资金监管,建立和完善专项经费的绩效考评制度,构建科学可行的绩效评价体系,对专项项目资金使用和建设情况及时追踪问效,确保专项资金按照预算确定的具体项目和资金使用方向、进度落实。切实降低日常消耗性支出,降低办学成本,提高资金利用率,促进高校可持续发展。
对支票和印鉴的管理,一是要严格贯彻“票印分管”的原则,空白支票和印章不得由一人负责保管,并明确责任,形成制约机制,防止舞弊。二是要做好支票签发与保管工作。支票签发工作由负责银行存款收支业务的出纳(银行出纳)担任,审核记账及复核人员不能兼任支票的签发工作。支票存根和退回的作废支票要同其他会计凭证一样妥善保管。三是印鉴的管理。印鉴包括财务部门内部相关人员个人名章和支票印鉴。作为经济工作者,应有较强的安全和风险防范意识。财务工作个人名章由相关人员自行妥善保管,不应随意置放。同时,要防止个人名章的使用监管制度流于形式,杜绝图省事、简化工作程序或责任心不强等出现财务内部个别人员借机舞弊的行为发生。

(七)推进内部稽核制度化、规范化

财务内部稽核应依据国家财经法规和高校财务会计制度,检查、复核各项财务收支及其涉及的经济活动的合法性、合理性和会计处理的正确性,同时应系统地对其他内控子系统的运行情况进行监控,并对稽核中发现的问题及时进行处理或提出处理建议,包括对各项财务收支及其涉及的经济活动的事前、事中审查和事后复核。对内容不合法、不真实、手续不完备、收支额度不准确的原始凭证或记账凭证予以退回,或要求更正、补充。稽核人员在对经济活动、经济业务进行稽核监督的过程中,若发现异常情况必须及时向部门领导报告,并采取有效措施进行处理。财务部门的内部稽核分为日常稽核和专项稽核。对中小规模的高校,内部稽核一般通过设置审核、复核、主办会计等层次的岗位来监控,规模较大的高校可在财务部门内部设置独立的稽核科室负责。当然,无论是哪种模式,都需要建立一套系统的内部稽核操作规范,确保内部稽核形式与实质的统一,推进内部稽核制度化、规范化。

(八)建立规范严格的财务信息发布与查询管理制度

在信息发布与提供查询服务方面,应建立严格的复核审批制度和信息更新等制度。一是为确保对外发布的各类财务信息的真实准确而建立的财务信息逐级复核制度。基层岗位人员、中层管理人员、高层管理人员应认真逐级复核财务信息,签字确认后,由指定岗位人员统一对外发布。二是为确保信息需求方及时、动态地查询、了解财务信息而建立的信息定期或实时更新制度。为了给学校管理层和广大师生及时提供各类信息服务。在确保财务信息系统安全的情况下,财务部门必须建立信息定期更新制度,有条件的高校,可借助校园网公共基础信息平台,通过建立财务VPN等系统,实现数据实时更新传送,以满足各方需要。三是为确保财务公开信息的严肃性应当建立责任追究制。由于财务信息的特殊性,其查询权限原则上应限定在主办会计以上职务的人员范围之内。一般财务人员不得通过财务信息系统查询和更改历史数据库(一般为上一各财政年度年结以前的数据),未经授权不得对外提供当期信息查询服务。对未按规定程序审批(包括越级审批)而擅自对外公开发布、提供查询服务或更改财务数据信息的,应严肃批评教育或给予一定的经济、行政处罚甚至追究刑事责任,以确保财务信息公开等对外服务程序化、规范化。