随着我国高等教育大众化进程的日益加快,2008年全国各类高等教育总规模达到2 907万人,高等教育毛入学率达到23.3%。衡量一国对教育资助规模的主要标志是公共教育经费占GDP的比例,发达国家的比例一般为5%～7%,发展中国家也维持在4%左右。我国教育经费占GDP的比例从2005至2008连续四年分别为2.47%、2.71%、2.89%和2.97%,明显低于发展中国家水平。在我国高等教育财政性经费占教育总财政投入不足以及财政性教育经费占国内生产总值比重过低的双重压力下,多渠道筹集教育经费成为理性选择。

一、发展高等教育捐赠的重要性

教育捐赠是一种社会捐赠,是捐赠人为了资助教育事业,自愿将其所拥有的财产赠与受益人或公益性组织管理使用的行为。公益捐赠在一定程度上替代了政府的公共支出,这是政府对个人或企业的公益捐赠提供税收优惠的根本原因。

(一)教育捐赠是国民收入再分配的有效形式

社会捐赠的本质是对国民收入进行市场性再分配,即第三次收入分配。对于富人们来说,财富对于他们生活的边际收益较小,拿出一部分捐款(比如向大学捐赠),则会产生很高的边际收益。李文利等人的研究表明:中国城镇居民高等教育需求的成本弹性为0.526,其中10%最低收入户高等教育需求的成本弹性为0.738,10%最高收入户高等教育需求的成本弹性为0.330。对于低收入家庭的学生来说,学费的高低在很大程度上决定他们是否上大学。通过捐赠,可在一定程度上解决因经济原因造成的入学机会不均等问题。高校社会捐赠不仅是国民收入再分配的有效形式,更是构建和谐社会的有效手段。

(二)教育捐赠是我国高等教育成本分担的主要补充渠道之一

根据印度詹德赫亚拉·B·G·提拉克的研究,社会、受教育者个人及其家庭和工商企业是高等教育的主要受益者,因此,国家、大学生及其家庭、包括工商企业在内的社会各类机构和个人都应承担一定的高等教育成本。国家通过财政拨款,学生(家长)通过交纳学费,社会各类机构和个人通过捐赠实现对高等教育的成本分担。目前我国高等教育成本分担的结构主要是政府财政拨款占50%左右,学杂费收入占25%,学杂费外其它事业收入如科研项目经费占13%,教育费附加小于1%,校办产业经营收益用于教育和捐赠收入各占1%至2%,另有其它收入5%①。政府财政拨款和学杂费收入是我国高等教育经费来源的主要部分,在现有的经济发展条件和财政税收制度下,这两部分对于高等教育的投资能力已到极限,急需开辟新的成本分担渠道。

(三)教育捐赠有助于树立企业的公益形象

在现实经济生活中,企业承担社会责任有助于树立企业的公益形象,能够带来良好的外部评价,获得顾客广泛的认可,从而利于提升品牌影响力、增强品牌标定下产品及服务的市场销售潜能。一项调查表明:78%的顾客更愿意购买某种与自己关心的公益事业有关联的产品;66%的顾客会为了支持某项自己关心的公益事业而改换购买的品牌②。企业对高校进行捐赠,一方面促进了校企的联合;另一方面提升了企业的社会形象。

二、我国高等教育捐赠税收存在的政策瓶颈

(一)捐赠税前扣除适用范围小、扣除比例低

根据我国2008年企业所得税法第二章第九条企业捐赠的规定:企业发生的公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分准予在计算应纳税所得额时扣除,这是企业所得税法对我国企业一般捐赠的总则。我国现行个人所得税是按照个人所得分项计算应纳税额的,个人捐赠后扣除公益性捐赠部分的计算是比较麻烦的,给征纳双方带来许多不便。从企业所得税和个人所得税法的规定看,我国现行的所得税法关于公益性捐赠扣除标准的规定过低,企业或个人直接对受赠人进行的捐赠不在税前扣除之列。事实上,捐赠者更偏爱直接捐赠给学校或受赠个人,现行的规定出于税收收入安全等方面的考虑,不支持他们的捐赠偏好,因而不能最大限度地激励企业或个人捐赠。

(二)企业当年捐赠超过扣除标准部分不能向以后年度结转扣除的规定不合理

我国现行的税收政策规定,企业捐赠超过当年扣除限额标准的不允许向以后年度结转扣除。这一规定既不符合国际税收惯例,也不利于企业逐年消化一次性较多的捐赠。与广告费支出相比,其规定明显不合理。对符合税法扣除条件的广告费支出,其扣除限额当年未扣完的部分可无限期向以后纳税年度结转。广告策略和捐赠策略都可用于宣传企业和产品,税法的规定更利于企业选择广告策略,而不利于企业更多的捐赠。

(三)教育捐赠相关配套措施有待加强

在我国,尽管捐赠有税收优惠,但申请过程较为繁琐。当前应普及捐赠的税收优惠政策,制定便利捐赠人办理税收优惠政策的程序,使捐赠人知道如何办理税收优惠政策的手续及如何维护自身的合法权益,这样才能让国家的税收优惠政策落到实处。

三、美国教育捐赠税收制度的借鉴

美国教育捐赠事业的蓬勃发展,在很大程度上得益于美国完备的税收制度对教育捐赠事业的支持。一项关于税收减免和捐赠之间关系的研究更是证明了此观点:如果去除免税额,96%的巨额捐赠者将大幅度削减其捐款数额(Manser,1972)。美国的税收政策对美国教育捐赠的推动主要体现在以下方面。
(一)设计了优良的税收优惠政策

美国慈善税法的显著特点是,税收法规大力鼓励个人和组织向慈善组织捐赠财物。美国的联邦个人所得税规定,对教会、教育和其它非盈利组织的捐赠,只要不超过纳税人调整后毛所得的50%就可以扣除。美国每年数千亿美元的捐款,70%来自普通公民,这体现了个人捐赠行为与减税免税政策息息相关。美国法律还规定直接捐赠给非营利学校,捐赠者也可享受税收减免,而且在美国超过当年税收扣除限度之外的财产捐赠,可留转到今后5年内继续予以扣除,充分体现了对捐赠税收优惠的灵活性,让捐赠者真正感受到政府对他们的支持。

(二)高额的遗产税和赠与税对资产转移进行限制

欧美国家的经验表明,遗产税和赠与税对于调节收入、鼓励富有人群捐赠具有良好的导向作用。高遗产税的实施是国外捐赠习惯形成的最有力的推动武器,用遗产税和赠与税对资产转移进行限制从而推进捐赠“倒逼”效应。美国的高等教育捐赠与政府投入、学费共同形成“三足鼎立”之势,一个重要的因素就是完备的税法作为保障。美国的遗产税达到了50%,当遗产在三百万美元以上时,税率高达55%,而且遗产受益人还必须先交纳遗产税,后继承遗产。

(三)开征专门的教育税,并对教育捐赠提供配套资金支持

美国对教育的政府拨款由联邦、州和地方三级组成,其中州和地方政府承担了90%。州财政以消费税为主要收入来源,约有三分之一用于教育经费;地方财政的主要收入来源于财产税,主要是不动产税,其中一半以上用于教育,美国各学区经费的90%以上来源于地方财产税。政府对教育捐赠的支持主要体现在配套资金法规措施,配套资金是政府对个人捐赠提供一定比例的配套资金,以刺激捐赠者,此配套资金算在个人捐赠者名下。

(四)制定了便捷科学的捐赠免税程序

美国捐款减免税手续办理简单,只需在年底的报税单上附上慈善机构的抵税发票,即可坐等税务局的退税支票。对于慈善机构而言,任何一家取得签发抵税发票权利的慈善机构,都必须受到税务局严格的监督:慈善机构需提供年度报表,包括年度收支明细账;同时,必须通过专门机构对慈善机构的财务和经营状况进行审计。美国税务局通过评估,对违规的慈善机构给予处罚或罚金,其中最严厉的处罚是取消一个组织的免税资格。

四、构建我国教育捐赠的税制激励体系

由于高等教育的外部性、非义务性和私人性等特点,在高等教育的发展中,应实行税收政策激励为主、直接财政拨款资助为辅的财政资助政策。我国可以参照美国的做法,创建适合高等教育捐赠的政策环境,出台适合国情的捐赠法规,鼓励和规范社会捐赠活动。

(一)完善现行税收激励措施

个人捐赠扣除比例和企业捐赠税前扣除比例应适当提高。通过调查分析,我国个人捐赠的主体仍为工薪所得人群,提高税前扣除比例可以更好地激发纳税人的捐赠积极性。通过提高企业捐赠税前扣除比例,鼓励企业的捐赠行为,提高其社会责任意识。同时,采用多样化的税式支出政策:一是实行递延抵扣制度,由于货币的时间价值,递延抵扣有助于提高企业的捐赠积极性;二是实行税款制定制度,通过使每个纳税人获得对其一小部分税款的控制权,增强纳税人直接参与社会建设的责任感。

(二)进一步明确、扩大公益捐赠的认定范围,简化税前扣除的认可手续

新《企业所得税法》并没有明确界定企业公益捐赠的认定范围,这需要其他相关法规或条例加以确认。2007年1月,财政部、国家税务总局联合发布通知,将公益、救济捐赠的免税范围,由中国红十字会、中华健康快车基金会、中华慈善总会等少数公益组织扩大至所有经批准成立的非营利的公益性社会团体和基金会,并将捐赠税前扣除资格的确认权限下放到省级财税部门,这进一步明确、扩大、规范了公益捐赠的认定范围,方便了企业捐赠行为。此外,需要借鉴国际上成功的经验和做法,尽可能简化企业申请税前扣除的认可手续,以减少企业的捐赠成本。税务部门要积极宣传和普及有关社会捐赠的税收政策规定,规范社会公益捐赠税前扣除的办理程序,加强对公益性社会团体的税收管理,进一步落实好有关税收政策。

(三)开征遗产税和赠与税

我国应逐步建立向教育事业捐赠倾斜的税收制度,利用税收这一有力的杠杆,对提供教育捐赠的公司和个人给予减税优惠。同时,赠与税作为遗产税的配套税种,也应一并予以考虑。我国目前还没有开征遗产税,遗产税的开征可以促进我国捐赠事业的长足发展。借鉴西方国家的经验,结合我国未来的税制改革进程,在条件成熟时开征财产税和遗产税,取代现行的教育费附加,以地方立法形式规定其全额或一定比例的金额专项用于基础教育。同时,针对高等教育的经费不足应另行开征高等教育税,避免挤占基础教育所需资金。

(四)开征“人才使用税”和“毕业生税”

针对高等教育筹资而征税应该符合高等教育的成本分担原则,其中最为重要的是利益获得原则,即谁受益谁承担。作为准公共产品,企业是教育成果和教育投资的受益者,拥有高素质的雇员是现代企业能够在竞争中生存和发展的重要条件。受教育者能够获得更多的就业机会及更高的预期收入,对其个人的发展及家庭改善生活条件极其重要。因此由接受高校毕业生的企业和毕业生本人承担部分的教育成本,在时机成熟时开征“人才使用税”和“毕业生税”就成为设计高等教育税的必然选择。
(五)继承中华民族的优良传统,营造有利于教育捐赠的文化氛围

我国的捐赠办学历史悠久,清末中国现代意义的高等学府或学堂都是依靠社会力量发展而来的,如复旦公学的创立,主要是得到了地方官员和乡绅的大力资助才得以发展;南开大学在1931—1934年间,总收入的29.8%是来自社会捐赠。慈善文化提升了整个民族的素质,同时为教育捐赠事业提供了内在的驱动力。在加大慈善税收政策宣传力度的同时,更应该考虑,如何通过税制改革使捐赠行为与普通民众的经济获益休戚相关,让捐赠成为公民的自觉行动。