20世纪30年代以来,收益理论及其计量一直是现代财务会计理论与方法的核心。由于人们对收益存在着不同的理解,从而形成了不同的收益概念,这在一定程度上影响着会计理论对收益的确定、计量和报告。会计收益在我国被作为企业上市、获取配股资格和分配收益的主要条件,但是,在世界经济形势迅速发展的今天,会计收益在理论上和技术上的局限性却越来越凸显出来。

1 会计收益的概念、特征

会计收益是会计核算在四大假设(会计主体、会计期间、持续经营、货币计量)的基础之上,按照企业会计准则的要求,符合其所规范的信息质量特征,运用会计的专业方法,确定企业在一定会计期间实际经济交易或事项的结果。其特征有:

(1)以实际发生的交易为基础,不确认资产、负债、市价的变化或预期的价值变化;

(2)建立在会计分期的假设之上,早期的会计收益基于收付实现制,现代的会计收益基于权责发生制;

(3)以历史成本为基础;

(4)遵循收益确定的实现原则和稳健原则;

(5)有赖于期间收入和费用的合理配比。

当今世界经济发生了很大的变化。金融市场一体化、资本流动全球化、企业经营活动的复杂多样化,企业收益信息的及时获得变得十分重要,而传统的会计收益理论局限于对企业某一会计期间已实现的收益进行事后报告,滞后于经济事项的实际发生时间,显然,会计收益面临了许多新的挑战。

2 会计收益概念面临的挑战

第一,西方国家不同程度的通货膨胀,严重影响了历史成本收益的可靠性和真实性。而会计收益是基于实际的交易和历史成本计价方法,对于那些因价格或预测的变动而产生的价值变动,只要没有发生实际的交易,就不予进行收益的确认和计量。这就导致企业出现生产耗费不能得到足额补偿、收入成本的计量属性不一致等问题。

第二,金融衍生工具的兴起和快速发展,过于保守的实现原则不利于对经营业绩进行评价和资产风险的足够认识,历史成本模式又无法体现资产的本质属性。

第三,企业经营活动日趋多样复杂,高科技日新月异,使得企业的专有技术、专用商标、商誉等无形资产的确认和计量拘于“三位一体”原则而无法入账。

第四,尽管会计收益强调谨慎原则,但会计收益的计算仍然有一定的主观操作空间。在当今全社会的诚信意识有待加强时,人为操纵利润的事件屡见不鲜。

在新的经济形势下,种种现实弊端迫使人们不得不重新审视会计收益理论。这里,笔者认同大多数会计学者的观点,认为在会计收益理论中引进经济收益理念是完善收益理论的有效之举。

3 在会计收益理论中融入经济收益概念

(1)经济收益的概念及其与会计收益的比较

经济收益是经济学中收益的概念,即是建立在实物资本保持上的,强调收益是企业所有财富的增加,是在实物资本保持前提下企业本期可以消费的最大金额。经济收益是以资本保全为基础,是剔除追加投资和利润分配等企业与投资人交易之后,净资产的增加额。

据分析比较得出,经济收益与会计收益的差异主要体现在确认和计量方面:

①经济收益和会计收益确认的时点不同

经济收益要求在资产价值发生变动时确认,而不要求等到取得现金或现金要求权时确认。而会计收益则只有当价值变化在某项交易中确实发生时才加以确认,即会计收益只确认和计量已实现的收益。

②经济收益和会计收益确定的方法不同

经济收益把所有资产看作是未来可望带给企业的经济利益,其收益确定的主要问题在于会计期初与期末预计未来经济利益的资本化价值的对比,体现的是以现行价值或公允价值为基础的资产-负债观。会计收益则强调已实现收入与费用的历史成本相配比,体现的是以历史成本原则和实现原则为基础的收入-费用观。

③经济收益和会计收益资本保持的概念不同

经济收益依据的是实物资本保持概念,收益的前提是在期末和期初保持一样的状况。会计收益依据的是财务资本保持概念,收益是现行收入扣除费用历史成本的财务资本所得。在很多情况下实物和财务并不一定相同。

④经济收益和会计收益计量的可靠程度不同

经济收益是面向未来的,基于对现在尚未发生但将来可能发生的交易的估计,因此是主观的、易变的。会计收益是面向过去的,建立在过去实际已发生的交易基础上,主要采用历史成本计量,确保了其客观性和可检验性的特点,在可靠性方面具有不同的效果和方向。

(2)经济收益对会计收益缺陷的补充原因

①经济收益可以较为准确地反映企业收益的本质—财富的增加;

②经济收益不仅包括已实现收益,还包括未实现收益,可以完整反映企业收益信息的全面。

③经济收益更强调资本保全,原资本必须得到保全,成本耗费得到充分补偿后,超过期初资本的部分,才能确认为收益;

④经济收益的计量按照“期末净资产-期初净资产”的模式进行,只与资产、负债的计量属性有关,不会因为会计核算模式的不同而存在差异;
⑤经济收益的计量结果从属于期初、期末的资产、负债计价,计价方法一经确定,人为选择和判断的空间很小。

4会计收益与经济收益的融合—全面收益

由于传统会计收益在理论和技术上的缺陷,人们不得不重新审视会计收益理论。学者们对传统的会计收益融入了经济收益的理念,提出了一种全新的收益观即全面收益。

(1)全面收益的来源和涵义

1980年,美国财政会计准则委员会(FASB)在原第3号财政会计观点通告(SFAC NO.3)《企业财政报表要素》中首次提出了全面收益观点,即,一个主体在某一期间与非业主方面进行交易或发生其他事项和情形所引起的权益(净资产)变更。它包罗这一期间内除业主投资和派给业主款以外权益的一切变更。依据FASB提出的全面收益观点,全面收益=净收益 其他全面收益(前者是已实现的收益,后者是未实现的收益),因此,全面收益不但包罗现行会计实务中确认的净收益,还应包罗在各个会计期间内的其他非业主交易引起的权益变更,如持有资产价值变更、未实现汇兑损益、衍生金融工具持有损益等。与传统收益观点相比,全面收益包罗的内容更普遍,不但包罗企业的生产经营业务。而且包罗企业与其业主之外的其他主体的交流与转让,以及因偶发事项、物价变更等的结果。

(2)全面收益的主要特色

全面收益是一个全新的观点,与传统收益相比,在涵盖的内容、所办事的财政报告目的、收益断定的相关会计理念、所体现的会计信息的特点等方面都有差别。

①全面收益涵盖的内容普遍,比传统会计收益更接近经济收益

全面收益包罗申报期内除业主投资和业主派得外一切权益上的变更,它突破了传统收益的实现原则,反映的是企业已发生的全体经济交易、事项、情形所带来的权益变更。全面收益非常接近经济收益。但由于现行会计中对一些主要的资源如自创商誉、人力资本等无形资产尚不能精确确认,因此,全面收益不会即是经济收益。

②全面收益办事于决策有用观,传统会计收益办事于受托义务观

受托义务观以为财政报告的目的是向资本所有人供给有效反映资源受托经营治理义务的实施情形的申报。它以为财政信息的应用者是有限的资源委托者。为了保证财政信息的可靠性,要求报表以历史资本计量属性和实现原则为基本体例,因而导致了报表貌向过去,信息含量低。决策有用观以为财政报告目的是向普遍的信息应用者供给有助于其正确决策的信息。它以为财政信息的应用者是现在以及潜在的投资者、债权人和其他应用者。因此更扩大信息的相关性,接纳多种计量属性。

③全面收益接纳资产—负债观取代传统地收入—费用观

全面收益接纳的是资产—负债观,收益的计量取决于资产和负债的计量。其计量进程包罗了企业在一定期间内资产负债价值的全体变更,既包括已实现的收益,又包括已断定而尚未实现的利得和损失,因此对企业业绩作了更全面的反映。

④全面收益增添“收益”这一会计信息的相关性、及时性和真实性

全面收益包罗了当期已确认而未实现但近期可实现的利得和损失,因此更能使人们精确、及时猜想“所有”未来现金流,增强了“收益”信息的相关性,全面确认、计量收益,增强了“收益”信息的透明度,减少了企业管理当局、政府进行盈余治理、利润支配的空间,保证资本市场健康发展。

结束语:会计收益是从经济收益概念分离出来,并在不断的环境变化中,为适应会计学科的需要逐渐发展而成。传统会计收益确定模式在不断发展的经济环境中越来越暴露其局限性,面临的挑战也越来越大。因此传统会计收益逐渐接收经济学收益的某些涵义,形成了一种新的收益观即全面收益。全面收益概念的出现标示着人们已经在关注从更广阔的意义上进行收益信息的披露了,这是传统会计收益观继续发展的必然趋势。

?参考文献:

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