新企业所得税法的颁布实施,使企业所得税税收筹划成为热点问题。税收筹划不仅符合税法的规定,而且符合税法的立法意图。由于企业所得税难以转嫁、相对而言税负重,而且由于其税负弹性大、可筹划空间大,故而成为企业进行税收筹划时的首选税种。

■一、企业所得税税收筹划的重要性

税收筹划指的是在法律规定许可的范围内,通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排,尽可能地取得“节税”的税收利益。其要点在于“三性”:合法性、筹划性和目的性。

合法性表示税收筹划只能在法律许可的范围内。违反法律规定,逃避税收负担,属于偷逃税,显然要坚决加以反对和制止。

筹划性表示事先规划、设计、安排的意思。在经济活动中,纳税义务通常具有滞后性,这在客观上提供了对纳税事项作出筹划的可能性。

目的性表示纳税人要取得“节税”的税收利益。这有两层意思:一是选择低税负。低税负意味着较低的税收成本,较低的税收成本意味着高的资本回收率;另一层意思是合理滞延纳税时间。

■二、新旧企业所得税法的主要差异分析

(一)纳税人差异

以前的内资企业所得税规定以独立核算的企业或组织为纳税人,即对实行独立核算的总分公司要分别纳税,而不能汇总纳税。

新企业所得税法取消了内资税法中有关以“独立经济核算”为标准确定纳税人的规定,将纳税人范围确定为企业和其他取得收入的组织。企业设立的不具备法人资格的分支机构盈亏互抵后在企业法人登记注册地汇总缴纳,更好地体现了按净所得征税的原则,真实地反映了企业财务状况。

(二)税率差异

以前税法虽然内外资企业所得税都是33% ,但由于减免税优惠和税前列支标准不同,造成实际税负轻重差别很大,企业之间税负不平衡。

新企业所得税法税率统一为25%,另外还设了两档优惠税率,即符合条件的小型微利企业,减按20%的税率征收企业所得税;国家需要重点扶持的高新技术企业,减按15%的税率征收企业所得税。

(三)工资税前扣除差异

以前内资企业所得税实行计税工资制度或实行“工效挂钩”工资税前扣除管理办法,现行税法对内资企业支付的工资超过计税工资部分一方面要缴纳企业所得税,另一方面企业还要按实际支付给职工的工资计征个人所得税,对这种重复征税我国以前的税法没有明确的税收抵免规定,显然有失公平。

新企业所得税法统一按企业实际发放的工资据实扣除。这是国际上通行的做法,也符合企业所得税对企业利润征税的内涵,有利于提高内资企业的竞争力。

(四)捐赠税前扣除差异

以前内资企业所得税法对企业的公益救济性捐赠符合条件的在其年度应纳税所得额3%以内的部分准予扣除。

新企业所得税法规定对企业发生的公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予扣除。即将内资企业捐赠扣除比例从现行的3%提高到12%,并且计算基数由年度应纳税所得额改为年度利润总额。

(五)税收优惠差异

原企业所得税法税收优惠侧重地区优惠,进一步拉大了地区发展差距。新企业所得税法统一了税收优惠政策。比如,新税法对国家需要重点扶持的高新技术企业实行15%的优惠税率;保留了企业新技术、新产品、新工艺研发费用加计扣除政策,同时取消了内外资企业研发费用比上年增长10%才能加计抵扣的限制条件等。

■三、收入的筹划

(一)不同收入界定的筹划

收入总额包括企业取得的各种货币收入和非货币收入;“不征税收入”不构成应税收入,具体是指财政拨款、纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金等属于财政性资金的收入;“免税收入”已构成应税收入但予以免除,是指国债利息收入、符合条件的居民企业之间的股息、红利收入等。因此,企业在选择对外投资方式时,可以考虑选择国债或符合条件的股票、债券直接投资,如企业可以将闲置资金用于购买国债而不存入银行,增加免税收入。

(二)利用分期确认收入筹划

《企业所得税暂行条例实施细则》第五十四条规定:纳税人应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则。分期确认收入筹划的基本原则是,让法定收入时间与实际收入时间一致或晚于实际收入时间,这样企业就能有较为充足的现金纳税,并享受该笔资金差额的时间价值。

(三)选择不同销售方式的筹划

产品销售方式有现金销售、预收货款销售、分期收款等,不同的销售方式对应不同的收入确认时间。由于产品在销售过程中,企业对销售方式有自由选择权,销售方式不同,往往适用不同的税收政策,纳税义务发生时间的早晚为利用延迟纳税提供了进行税收筹划的可能性。
四、税前列支费用的筹划

利用企业所得税法中对税前列支费用进行筹划,是企业所得税纳税筹划的重点,其筹划的空间非常大。新企业所得税法第八条规定:企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。

(一)关于“三费”的筹划

“三费”是企业发生的业务招待费、广告费和业务宣传费的简称。在日常财务工作中可以从以下三方面进行筹划:

1.设立独立核算的销售公司,提高扣除费用额度

按规定,“三费”都是以营业收入作为基础计算扣除限额的,如果将企业的销售部门设立成一个独立核算的销售公司,将企业的产品销售给销售公司,再由销售公司对外销售,这样就增加了一次营业收入,在整个企业的利润总额并未改变的前提下,费用限额扣除的标准可同时获得提高。

2.业务招待费与会务费、差旅费分别核算

税法规定,纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会务费,只要能够提供证明其真实性的合法凭证,均可据实在税前全额扣除。在核算业务招待费时,企业应将会务费、差旅费等项目与业务招待费等严格区分,不能将会务费、差旅费等挤入业务招待费,否则对企业不利。同时,也绝对不可以故意将业务招待费混入会务费、差旅费中核算,否则属于偷税行为。

3.合理转换“三费”

在核算业务招待费时,企业除应将会务费(会议费)、差旅费等项目与业务招待费等严格区分外,还应当严格区分业务招待费和业务宣传费,提前做好全面预算,以利于二者间的合理转换,从而进行纳税筹划。

(二)关于研发费用的筹划

新《企业所得税法》第三十条第一项规定:企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,可以在计算应纳所得税时加计扣除。在日常核算时,企业应注意开发新技术、新产品、新工艺所发生研发费用的认定条件,并且单独归集核算,未形成无形资产的研发费用,计入当期损益,在规定实行100%扣除的基础上,按研发费用的50%加计扣除;形成无形资产的研究开发费用,按无形资产成本的150%进行摊销,并保存相关证明材料,以便能充分享受加计扣除的税收优惠。

(三)固定资产折旧方法选择上的筹划

固定资产的折旧方法主要有两种:一种是直线法,包括平均年限法和工作量法;另一种是加速折旧法,包括双倍余额递减法和年数总和法。企业采用不同的方法,每年计提的折旧额也不一样。由于固定资产计提的折旧一般会转移到产品的成本中去,或作为管理费用和销售费用直接抵减应纳税所得额。使用直线法计提折旧,每年计提的折旧额相同,比较均衡;而使用加速折旧法则前期计提的折旧相对较多,后期相对较小,由于在前期将大部分的折旧已经列支或转移到产品的成本中了,这样就可以使企业获得延期纳税的好处。

对于企业来说,依法纳税是企业应尽的一项基本义务,同时合理进行税收筹划亦是企业的一项重要工作。企业应该积极主动地采取应对措施,做到依法纳税与合理避税的协调统一。