■ 张开华


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《财会通讯》　2006年第12期

摘要:现行高校会计制度存在的诸多缺陷难以适应高校会计业务和核算环境发生的重大变化,笔者根据高校会计工作的实践,着重就高校会计制度如何以这次政府收支分类改革为契机加以修订和完善作了一定的研究探讨。
关键词:政府收支分类改革高校会计制度修订和完善

一、高校会计制度变革的动因

2006年2月10日财政部发布了《政府收支分类改革方案》(以下简称《方案》),经国务院同意,从2007年1月1日在全国范围内统一执行。政府收支分类改革是指在我国现行《政府预算收支科目》的基础上,合理借鉴国际通行做法,构建适合我国公共财政管理要求的新的政府收支分类体系。该体系由收入分类、支出功能分类和支出经济分类三部分组成:收入分类反映政府收入的来源和性质;支出功能分类反映政府各项职能活动;支出经济分类反映各项支出的经济性质和具体用途。新的政府收支分类改革到位后,将建立起我国有效的财政信息管理系统,通过该系统,可以对任何一项财政收支进行“多维”定位,反映每笔资金的多个特征。这对于加强对政府预算收支的监督,提高预算透明度,提高财政管理水平和财政资金使用效益,从源头上防治腐败,意义十分重大。这样一个有效的财政信息管理系统,其基础数据主要来源于预算会计系统,因此,政府收支分类改革必将对预算会计的核算内容、科目的设置等产生深远影响,现行的预算会计制度亟待变革。作为预算会计体系中行政事业会计制度重要组成部分的现行高等学校会计制度也必然面临重新修订。否则,政府收支分类改革将缺乏微观反映的基础。所以,财政部在《方案》中也特别指出“要对现行制度进行清理,及时修改行政事业单位财务制度以及税收、国库、财政总预算、行政事业单位会计制度”以作为这一改革的配套改革措施之一。政府收支分类改革为现行高等学校会计制度的修订和完善提供了良好的契机。
现阶段我国高等教育已经从精英教育拓展到大众化教育阶段,高等教育的供需矛盾日益突出。同时,随着市场经济的不断发展和高校改革的不断深入,高校会计业务和核算环境发生了较大的变化:高校后勤社会化、二级民办学院(独立学院)创办与运行、多渠道筹措办学经费、超大规模新校区建设、巨额银行贷款融资办学、教育成本补偿机制的建立等新生事物层出不穷,现行高校会计制度已越来越不适应发展的需要,改革势在必行。
一是会计核算基础存在缺陷。现行高校会计制度规定“高等学校的会计核算一般采用收付实现制,但经营性收支业务的核算采用权责发生制”。由于高校的主要经济活动是事业性收支,所以收付实现制实质上成为高校最基本最主要的核算基础。其主要缺陷有以下三个方面:(1)高校财务支出不能反映事业活动中的应付未付债务,如借入资金的利息等,这部分“隐性债务”,在实际支付时才反映为支出。此外,高校的应收款项中除基建借款外,有相当大的部分为垫付款未核销数,实际上已形成了事业支出。按照收付实现制进行核算,虚增了高校可支配财务资金,必然导致高校的财务状况失实,掩盖了高校潜在的财务危机,有可能对学校的决策产生错误导向,不利于防范和化解高校财务风险。(2)年终事业结余信息反映不实。如对于预算已经安排,但由于各种原因当年无法支付所形成的结余,实际上属于实施项目必需的资金,在收付实现制下,年终转入“事业结余”账户,造成结余不实。又如学校收取的学费或培养费,在实际收到时确认为收入,但许多培养工作是跨年度的,相关支出也许在下年度才发生,年度间缺乏收入和支出的配比,掩盖了高校各个时期业务的真实情况,也造成结余不实。(3)收付实现制不能正确进行成本和费用核算,不能准确提供生均教育成本信息,也不能客观地反映高校运行成本和运行绩效。
二是现行高校会计科目的设置不尽合理,不利于高校会计核算的规范及会计信息质量的提高,导致高校会计不能如实反映高校的资产状况。如不设“累计折旧”科目,用“固定资产”科目始终反映固定资产的原值,使资产负债表中的“净资产”信息严重失真;不设“在建工程”科目,大量的在建项目和部分因种种原因未办理竣工决算手续的工程,不能列入学校的固定资产;“借入款项”科目核算高校各种借款,不分长期借款和短期借款,不利于高校管理者了解学校负债结构,合理安排偿债资金,也不利于金融机构评价高校的财务状况等等。
三是学校基本建设会计核算独立于学校财务会计核算之外,学校报出的报表,不包含基本建设数据。这样的报表,不能反映学校资产、负债和收支全貌。近年来,高校招生规模不断扩大,学校的基建投资迅猛增长。很多基建项目靠学校贷款自筹资金,贷款本金及利息由学校财务偿还。由于基建会计独立核算,由学校偿还本息的贷款没有体现在学校的财务报表上,同时贷款利息由学校支付,不列入基建财务费用,或即使部分列入也缺乏科学依据,造成学校负债状况不实,基建项目成本核算不准确。
四是高校目前的会计报表体系从总体来说只是起了统计财务数据的作用。其不足主要表现在:(1)会计报表反映内容及报表体系不完整,报表项目设置不够科学,会计信息失真。当前,高校的会计报表体系主要侧重反映预算收支情况,对于庞大的固定资产及其使用情况、举借债务的使用及还本付息情况、专项资金使用的效果等缺乏相关的报告体系进行信息披露。如江苏省2005年度高校报送的财务决算报表,有8张主表、11张附表和2张补充报表,8张主表中有7张表反映收入和支出情况,重复的内容较多,反映的收支均为本年度实际收到和支出的款项。而高校每年的应收学费总额、学生欠费情况等,多年来会计报表上一直没有反映,而这部分信息对分析高校财务状况尤为重要。(2)没有建立财务报告公开披露制度。由于历史上我国高校资金的主要来源是政府拨款,因此高校会计报表只向财政部门和上级单位报送,满足政府的信息需求,随着高校多渠道筹集办学资金,越来越多国家以外的主体与高校发生财务关系,他们也需要了解高校的运营情况。如银行需要通过财务报表来评价高校的偿债能力;捐赠人需要了解其捐赠财物的用途和产生的效益;学生希望获得学校培养每个学生的教育成本信息;政府需要评价高校管理者履行经管责任的成绩,决定资源在各个高校之间的分配;广大的社会公众则要求监督公共资金的使用情况。由此可见,高校财务信息的需求者已趋于多元化,但是他们却不能从公开的渠道获得所需要的信息。