王丽芳

房地产开发企业目前适用的会计制度和会计准则主要有《企业会计准则－基本准则》、《企业会计制度》和《小企业会计制度》等，如何结合企业自身特点?改进现有会计核算方法?更好地发挥会计职能?是会计人员的职责。笔者就目前房地产企业会计核算中存在的问题及其改进方法提一些想法。
一、房地产开发企业会计核算中的不足
1．成本、收入等科目设置缺乏科学性。
会计记账办法规定?所有账簿均应在年终结账?年前建新账。由于房地产开发企业建设周期长?成本的结转期以开发项目的建设周期为准?在项目竣工验收前均为在建工程?有时要跨几个会计年度?按通常会计记账方法要求在年终结旧账建新账。这样?一个开发项目就要分别记在几本账上?既不利于投资分析?又加大了工作量。
2．房地产开发企业商品成本与售价的不配比性。
房地产开发企业的生产周期较长，开发项目从获得土地并开发完成到确认收入短则1－2年，长则4－5年，必然使得企业投入产出比例呈阶段性不合理?在项目建设期内投入大量资金，并将发生的大量费用计入当期。由于项目尚未完工，即使开发产品已预售完毕，其预售款项也无法确认为收入，导致配比原则应用的困难。
3．风险披露不够充分。
房地产开发企业在开发过程中面临多种风险?包括政策风险、项目开发风险、土地风险、工程质量风险等。这种高风险性要求房地产开发企业相对于其他企业必须更充分地揭示风险。目前，证监会允许房地产开发企业提取质量保证金并要求披露其核算方法，但是其要求房地产开发企业在财务会计报告的附注中披露的风险仅限于抵押贷款的担保风险；此外，目前我国会计制度中并没有针对房地产开发企业质量保证金提取的相关规定，从上市公司披露的实际看?对质量保证金问题基本上未加披露。
二、完善房地产开发企业会计核算方法的建议
1．会计科目设置应体现直观、明细之特点。
笔者认为，企业应根据开发项目多少?规模大小及内部管理需要来进行成本核算，具体做法是：在成本项目栏内增设管理费用和利息栏?取消开发成本一级账务，将房屋开发、土地开发、配套设施开发和代建工程开发直接设为一级账务，再按项目分设明细。在实务中?可按核算对象设立成本卡片?连续记载项目从立项至验收的全部成本费用?作为开发成本明细台账?年末只把本年度已竣工结转项目建案归档。这样做能够反映一个项目的全貌?便于进行投资分析；把项目具体情况作为台头，也便于监督；同时，省却了结账、建账之苦。对预收账款的管理，笔者建议作如下改进：仿照成本卡片?设置预收房款登记台账作为明细账?连续记载结转收入前的预收款情况。台账分为两部分：台头和正文。台头列示购房协议的主要内容：购房单位?面积?单价?金额?位置?约定交款情况及调整补充合同内容。正文部分为通常的三栏式明细账?连续记载预收房款的详细内容。
2．引入计划销售价格的概念，使销售收入与成本配比。
笔者建议引入计划销售价格的概念，即当开发的房屋达到可销售状态时，企业根据成本、市场、地段、楼层、朝向等因素制定一个计划销售价格，作为成本分配标准。
①实际售价成本率法，即在季度前两个月按实际售价乘以计划销售成本等于季末销售成本的方法调整。具体操作顺序是：分类明细账按开、竣工时间相同或相近一并办理决算的项目设置账户，在此分类明细账基础上，再按计划价格相同的房屋分类设户，价格不同的分别设置。这种方法适用于开发规模较大的房地产企业，优点是可以减少工作量，缺点是季度前两个月受房价影响会产生一定误差，且不能及时、准确提供较详细的成本资料。
②计划售价成本率法，即始终按计划售价乘以计划销售成本率进行结转。可将办理竣工决算手续的商品房成本按楼栋、楼层、单元予以确定，因而能将每米建筑面积成本相同的商品房归类计入同一账户，销售成本按单元设置账户的房号直接对号入座结转，并可得出销售成本。这种方法的缺点是结转工作量较大，但遵循了一贯性原则，提供信息可靠及时，同时还能将结转成本工作量分散在日常工作中，适用于一般房地产开发企业。
3．强化风险的披露。
笔者认为，应建立质量保证金制度?为房地产商品的质量提供保证。但鉴于房地产商品的长期性，高价值性房地产开发企业的质量保证金与一般工商企业产品质量保证不同，其保证金的数额更大、保证期限更长，因此，可由企业根据所开发项目的具体情况提取质量保证金?计入工程成本?以提高应付风险的能力。应在会计报告中披露相关的各种风险?而不应仅限于抵押风险，也即在房地产开发企业报表附注中应增加披露风险的内容?就企业尚在开发的土地、工程项目等面临的开发风险、筹资风险、土地风险等进行说明?提高风险揭示的透明度。
（作者单位：杭州开元房地产集团有限公司）