叶卫民


案例:X公司系一运输仓储服务企业，公司为扩大经营、占据有利地理位置，向当地一国有企业购买10万吨级的水运码头。双方委托一家会计师事务所对码头上现有固定资产进行评估作价5000万元，其中：土地使用权评估价3500万元，房屋建筑物1000万元，机器设备(多数为固定安装，不能移动)500万元。X公司打算拆除大部分的房屋建筑物和机器设备，分两期将其改造成20万吨吞吐量的全天候码头。对于购入的土地使用权，X公司该如何入账?

分析:通常做法，作为买方的X公司应当将所购买的资产分项以评估价入账，即土地使用权的入账价值为3500万元，房屋建筑物和机器设备分别记入固定资产的各项明细。对房屋建筑物及设备进行处置时，视情况转入在建工程或营业外收支。

笔者认为，上述方法可行，但没有体现出会计核算中“实质重于形式”的原则。X公司购买上述码头主要是看中该码头的特殊地理位置，并具备将现有10万吨级吞吐量扩建为20万吨级的条件，码头上原有的房屋建筑物和不可移动的机器设备等资产对X公司来说都是没有使用价值的。那么X公司是否可以将5000万元的购买成本全部计入土地成本呢?

处理意见:根据《企业会计准则——基本准则》(2006年版)的规定：“公允价值指资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额”，我们是否可以理解成同一标的物——案例中的码头对应的土地使用权对于不同的主体具有不同的公允价值，即对于卖方该土地使用权的价值为3500万元，对于买方则为5000万元?作为买方的X公司，虽然其想购买的标的仅仅是该码头所占据的土地，但在购买合同中却不得不包含其他无用的资产，因为卖方不仅要出售码头所占据的土地，而且肯定要将该土地上的附属建筑物一并出售给买方，并且不排除卖方会利用在交易中的优势搭售部分“无用资产”。在经济学中，通常将交易双方均视作理性的经济人，所有的交易都是等价交易。在上述案例中，我们亦假设不存在其他非经济行为的影响(如贿赂、政治逼迫等)。那么，该交易合同之所以能够顺利签署，正是因为交易双方从该项交易中获取的使用价值是一致的。即，对于卖方，其出售的所有资产价值为5000万元；对于买方，其购入的土地使用权价值为5000万元，其他资产的价值等于0，因为假如买方认为该土地使用权的价值低于5000万元，那么买方就不会签署购买合同。

所以，笔者认为根据上述交易的实质，买方可将全部购买成本列入土地使用权价值中反映。