【摘要】安然事件的发生,促使美国的会计师行业监管体制由行业自律型转向独立监管型,为我国的注册会计师行业自律管理带来了有益的启示。

近几年来,我国证券市场中惊曝了“银广厦”、“琼民源”、“红光实业”等上市公司会计造假案,由于其中涉及注册会计师出具虚假或严重失实的审计报告,社会各界对我国注册会计师行业监管提出了质疑。美国国会针对2001年以来安然、世通、施乐等巨型上市公司会计造假案所暴露出的会计、审计、公司治理、自律监管等方面的问题,迅速制定了《2002年萨班斯—奥克斯法案》,该法案对美国注册会计师行业监管模式、审计独立性、会计信息披露等方面提出了重大改革措施,其中包括以独立监管模式取代自我监管模式。

一、美国注册会计师行业管理体制
美国作为一个市场经济充分发展的国家,长期以来对于市场经济的自发调节功能深信不疑,在安然事件发生前,美国的注册会计师行业监管体制是以行业自律型为主导的。
(一)美国注册会计师管理中的行业自律
时至今日,美国最重要的会计职业团体是美国注册会计师协会(AICPA)。随着美国注册会计师协会的权威性逐渐被社会认可,它已成为行业自律的核心。美国注册会计师行业管理微观层面的事务均由美国注册会计师协会来实施,美国注册会计师协会的主要技术工作包括:就审计准则、质量控制准则和鉴证准则发表权威性公告;向财务会计准则委员会、证券交易管理委员会和其它管理机构进行有关会计准则的解释;制定并落实职业道德准则及其解释。此外,美国注册会计师协会还要花费大量的时间和精力,组织每半年一次的注册会计师统一考试及阅卷工作;保持、发展与会计教育部门、联邦和州的有关机构和立法部门的密切联系,处理注册会计师在鉴证业务范围以外,如管理咨询、税务筹划以及最近设立的注册个人理财师和注册企业价值评估师等方面的执业问题。
1.AICPA对会计师事务所的监管
美国注册会计师行业自律监管体制是逐步完善的,1997年会计师事务所管理部的成立是AICPA实施行业自律过程中最为重要的步骤之一。会计师事务所管理部之所以很快成立并有效运转,是回应1976年和1977年国会听证会对注册会计师行业表现出的忧虑,以及随之而来的证券交易管理委员会的监管。会计师事务所管理部对会计师事务所的监管通过以下措施来进行:一是要求会员严格遵守会员条例;二是会员每三年接受一次强制性的同业互查,主要检查遵守会员条例的落实、内部质量控制措施的情况;三是对于从事证券业务的会计师事务所,由质量控制调查委员会通过调查予以监督。会计师事务所管理部包括两个分部:一个是证券交易委员会执业管理部,负责管理已经或者将要与那些受证券交易管理委员会管辖的公司建立客户关系的会计师事务所;另一个则称为非上市公司公开业务管理部,负责管理与非上市公司建立客户关系的会计师事务所。此外,每个分部都成立了同业互查委员会,为开展同业检查制定程序和标准,并将检查报告向社会公开。为保护社会公众利益,会计师事务所管理部提供资金成立了公共监督委员会,其职责包括:(1)监督和评价同业互查委员会、执行委员会的监管和惩戒措施,从而保证工作的有效性;(2)判断同业互查委员会是否已行使权力并根据同业互查结果采取了适当行动;(3)监督本分部的其它合理活动。
2.AICPA对注册会计师的监管
AICPA个人会员必须遵守《职业行为准则》,这也是行业自律的重要方面。AICPA职业道德管理部负责行为准则的落实,对违反职业行为准则的注册会计师进行调查。对严重违反职业行为准则的会员,通常由审判委员会作出处罚。虽然各州注册会计师职业团体并不隶属于美国注册会计师协会,但AICPA与大部分州达成了《职业道德规范联合实施方案》。按照该方案的规定,调查可以由AICPA或州注册会计师职业团体完成,但对重大案件要由美国注册会计师协会调查。
(二) 美国政府在注册会计师行业监管中的作用
1.政府对注册会计师行业的监管
尽管美国注册会计师行业监管是以行业自律为主,政府在注册会计师监管中也起着重要作用。1934年国会批准成立证券交易管理委员会(SEC),它是监管注册会计师职业的机构之一。证券交易管理委员会作为一个独立的管理机构,担负着监督联邦证券法案实施的重要职责。虽然证券交易管理委员会对注册会计师审计业务的监管并不直接,但影响很大,对注册会计师的惩戒包括暂停或取消其所在公司进行审计的权力。此外,美国各州还设立了州会计师事务所委员会对注册会计师职业进行监管。美国50个州,加上4个特区,都有自己的会计成文法,由各自的州会计师事务所委员会监督实施。根据法律赋予的权力,各州的会计师事务所委员会还负责制定有关执业规则,以明确注册会计师执业资格要求,保证执业行为的客观、公正,惩戒不当执业。会计师事务所委员会是隶属于各州政府的行政管理机构,其成员一般由各州政府委任,大多数州都采用AICPA制定的行为准则,但也有些州制定的行为准则更为严格。
2、法律对注册会计师行业的影响
对注册会计师行业进行监管,法律的影响十分重要。在安然事件发生前,对美国注册会计师职业影响最大的是《1933年证券法》和《1934年证券交易法》。上述法律涉及注册会计师的民事责任或刑事责任。同时,如果立法机构认为联邦证券法和州会计法律没有从各方面恰当地控制注册会计师的活动,那么就可能会进一步关注并修改这些法律条款。安然事件发生后,2002年7月25日,美国国会通过了《2002年萨班斯——奥克斯利法案》,该法案的一项重大改革是,建立一个独立于AICPA的监督机构——公正公司会计监督委员会,实施对注册会计师行业的监管,该法案的出台标志着美国注册会计师监管体制由行业自律型转向了独立管制型。
(三)独立管制型——注册会计师行业管理体制的最新嬗变
安然事件发生后,美国注册会计师行业监管问题引起了社会各界的广泛关注。2002年4月和6月,美国众议院和参议院分别通过了由众议院金融服务委员会主席Oxley提交的《公司和审计的责任与透明度法案》及由参议院银行委员会主席Sarbanes提交的《上市公司会计改革与投资者保护法案》,在此基础上,2002年7月25日,美国国会通过了《2002年公众公司会计改革与投资者保护法案》(Public Company Accounting and Investor Protection Act of 2002),即《2002年萨班斯——奥克斯利法案》(Sarbanes-Oxley Act of 2002)(以下简称“萨—奥法案”)。2002年7月30日,该法案经美国总统布什签署后,正式成为法律并生效。此次颁布的“萨—奥法案”的一个主要内容就是成立一个独立、有效、透明的民间机构——公众公司会计监督委员会(Public Company Accounting Oversight Board ,PCAOB)对注册会计师行业进行监督。
1.PCAOB的成员构成与经费安排
“萨—奥法案”规定,在其运行270天后将设立公众公司会计监督委员会,该委员会将由5名全职委员组成,任期为5年,每名成员可以连任,但不得超过两届,而且委员会成员必须由美国证券交易委员会任命,并事先征询美联储主席与财政部的意见。人员组成中,有且只有2名委员必须是注册会计师,而且如果一位作为主席的话,则其必须已经停止执行审计业务至少5年以上,其他三位委员则必须是公共杰出人士。
汪洪波