摘　要：阐述了房产税计税中存在的问题，及从多角度对问题提出了相关性的建议。

关键词：房产税；调查；思考

　　　一、关于计税依据的税法沿革
　　　在房产税的计税依据中，最重要的就是“房产原值”的确定，近年来在相关的房产税政策中先后出现了三次关于“房产原值”的界定。
　　　(一) 1986年10月1日开始执行的《中华人民共和国房产税暂行条例》第三条规定“房产税依照房产原值一次减除10％至30％后的余值计算缴纳。具体减除幅度，由省、自治区、直辖市人民政府规定。没有房产原值作为依据的，由房产所在地税务机关参考同类房产核定。房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据。”北京市施行的《中华人民共和国房产税暂行条例》（京政发[1986]165号）的细则第四条规定：“企业、事业单位房产、不论自用还是出租均按征收月份前一个月的月末帐面房产原值，一次减除百分之三十后的余值，计算缴纳房产税。其他单位和个人出租的房产，以租金收入为房产税的计税依据。”由此可以看出正确计算缴纳房产税的关键是“房产原值”。
　　　（二）1986年9月25日开始执行的财政部税务总局《关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》[(86)财税地字第008号]第十五条关于房产原值如何确定的问题规定为：“房产原值是指纳税人按照会计制度规定，在帐簿‘固定资产’科目中记载的房屋原价。对纳税人未按会计制度规定记载的，在计征房产税时，应按规定调整房产原值，对房产原值明显不合理的，应重新予以评估。”由此可以看出正确计算缴纳房产税的关键点“房产原值”主要是指纳税人按照会计制度规定，在帐簿“固定资产”科目中记载的房屋原价。
　　　（三）2009年1月1日开始执行的财政部国家税务总局《关于房产税 城镇土地使用税有关问题的通知》(财税[2008]152号)第一条关于房产原值如何确定的问题规定为：“对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。财政部税务总局《关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》[(86)财税地字第008号]第十五条同时废止。”由此可以看出正确计算缴纳房产税的关键点“房产原值”改变为根据国家有关会计制度规定进行核算的房屋原价。
　　二、存在的问题
　　通过对上述税法规定进行思考，并对目前房产税计税依据的贯彻执行和征收管理情况做了调查，可以发现下列问题：
　　（一）财税[2008]152号文件对房产原值的规定不清晰
　　(86)财税地字第008号文件规定的房产原值是指纳税人按照会计制度规定，在帐簿“固定资产”科目中记载的房屋原价，此规定在23年的执行中问题不断，财政部国家税务总局《关于房产税和车船使用税几个业务问题的解释与规定》（[87]财税地字第003号）、《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》（国税发[2005]173号）等文件就先后进行了补丁式的补充，但实际效果仍然不好。
　　随着会计准则的变化，财税[2008]152号文件又将计税依据的表述改变为“对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。”新文件的规定不但没有解决以往产生的问题，反而文字表述明显有以词解词的现象，而且“房产原值”、“房屋原价”两词的内涵与外延均未明确，使得本来就很难确定的计税依据更加难以把握。
　　（二）会计制度规定中没有“房产原值”或“房屋原价”的概念
　　在2001年1月1日施行的企业会计制度中关于固定资产的计量只是从购入、自建、接受投资取得、融资租入、改扩建、接受抵债取得等十种情况表述了如何计量。但是都没有“房产原值”、“房屋原价”的概念与提法，也都没有对企业取得土地使用权所支付的金额如何处理的明确规定。
　　（三）税法规定不清晰，会计准则、会计制度规定不一致使得现实执行很混乱，影响国家巨额税款
　　1.具体案例
　　在调查中发现，某控股集团有限公司有一栋自建房产，使用企业会计制度，2009年1月1日前已竣工清算并使用了4年，使用方式为将房产内的房间出租。2009年1月1日前其将取得土地所支付的4.7亿元土地出让金放在“无形资产”科目中核算，“固定资产”科目中记载的房屋建造成本为16.8 亿元，并以16.8 亿元计税。2009年1月1日后其将取得土地所支付的4.7亿元土地出让金和建造成本16.8 亿元放在“投资性房地产”科目中的不同的二级科目下核算，仍拟以16.8 亿元计税。又如某投资管理咨询有限公司有一栋自建房产，使用企业会计制度，目前还未竣工清算，但已使用了1年，使用方式为将房产内的房间出租。2009年1月1日前其将取得土地所支付的8214万元土地出让金放在“无形资产”科目中核算，“在建工程”科目中记载的房屋建造成本为2.8 亿元，并以2.8 亿元计税。
　　2.按照规定可以进行的不同的处理方法
　　按照企业会计制度规定，对于已经完工交付使用的企业可以将取得土地所支付的4.7亿元土地出让金放在“固定资产”科目中核算。但同时，还可以执行财政部财会（2001）43号文件规定放在“无形资产”科目中核算。对于未完工交付使用的企业可以将取得土地所支付的土地出让金放在“在建工程”科目中核算。
　　上述两企业还可以按照2007年的企业会计准则规定，将取得土地所支付的4.7亿元和8214万元土地出让金放在“无形资产”科目中核算，在房地产用于赚取租金或资本增值时，将其转为投资性房地产，且将自行开发建造厂房等建筑物的土地使用权与建筑物分别进行处理。
　　3. 具体案例反映的问题
　　（1）影响巨额税款
　　两企业都没有将土地价值放入房产税计税依据，如果土地价值放入房产税计税依据，两企业影响税款394.8万元和69万元，占该两企业房产税税款的22%和23%，绝对税额和相对的数据比例都非常大。
　　（2）在正确执行制度、规定的情况下，结果也不统一
　　会计制度、具体文件与会计准则的规定不一致，使得企业就一种情况可以有不同的处理方法，导致企业可以将土地价值放入房产税计税依据也可以不放入房产税计税依据。
　　（3）现实情况复杂，增加了执行的不统一情况
　　同属房地产开发企业同一宗土地的土地价值因其用途不同，开发商可任意选择会计处理方式，以减少税负：例如，商品房的开发用地就会将土地价值放入开发成本中，最终形成房产价值的组成部分，由购房人负担。而其自建自用房屋（一般为大商城）的土地价值又可以按照会计制度、准则的规定从房产税计税依据中分离出去。
另外，自建用房企业与购买用房企业的税负也不一致。自建房屋在固定资产帐上往往反映房屋建造成本，而购买房屋则包括地价、建造成本、配套设施和利润等。如果自建用房不包括土地价值，将会导致自建用房企业与购买用房企业税负差距进一步拉大，导致不同纳税人税负不同。
　　三、相关建议
　　随着商品房价值中土地价格比例的日益攀升，土地价值是否应计入房产原值成为争论的焦点，房产从无偿使用到有偿转让、使用，计税依据的明确性、可操作性成为征纳矛盾的焦点。因此建议：
　　(一)利用先进技术，从税法角度明确计税依据
　　现行房产税政策过多依靠会计制度，一方面当会计制度变化时，房产税计税依据不得不被动进行调整，产生税负不公、企业合理避税等问题；另一方面会计制度变化的情况，特别是适用范围、执行时间、具体解释等，税务部门并不能及时准确了解，也产生征管困难。因此应脱离会计制度对房产税的制约，引入先进的评税机制，由税务部门制定一套合理的核定房产税计税价值的评税软件，由税务部门出具具有权威性的文书，以此为基础，科学合理地进行征税，使纳税人及基层税务人员都容易执行，减少因政策模糊而造成的征纳矛盾。
　　评税方法应尽可能的简单易操作，以整体的税法可执行性以及税法严肃性作为追求评税方法是否公平的标准，而不能因追求某些特殊因素的所谓公平，而导致整体评税方法繁琐不易操作，影响整体的公平性。
　　（二）统一规定房屋的价值中不应包含土地价值
　　建议修订房产税暂行条例，明确土地使用权与建筑物价值分离，即房产税的计税依据中涉及的房产原值仅应包括建筑物的价值。原因有二：一是土地与房产一并征收房产税，与房产税的立法目的不一致。在我国目前的税法体系中，国家对房产和地产是分别调节，也是分别征收的，房产税是国家对纳税人拥有房产或因房产取得收益征收的一种财产税。对土地而言，我国土地制度实行的是社会主义公有制，任何单位只有享有土地的使用权，而没有所有权，不属于企业长久拥有的资产，而只是国家的资源。因此土地价值计入房产原值征收房产税，与房产税的立法目的不一致。二是土地价值计入房产原值征收房产税与现行土地使用税存在重复征税。主要体现在对课税对象的重复征税，即对同一项财产（土地）进行了双重征税，既对纳税人以土地的价值计入房产原值征收房产税，又对纳税人以其实际占用的土地面积为计税依据，征收土地使用税。