第一部分：基本知识点
案例1、
2009年5月20日，（初始取得确认环节）甲公司从深交所购入乙公司股票100万股，占乙公司有表决权的股份的5%，支付价款合计508万元，其中：交易费用0.8万元，已宣告发放现金股利7.2万元.。甲公司没有在乙公司董事会中派出代表，甲公司将其划为可供出售的金融资产。
（持有期间）2009年6月20日，甲公司收到乙公司发放的2008年的现金股利7.2万元；
2009年6 月30日，乙公司股票收盘价跌为每股4.2元，甲公司预计股票价格下降时暂时的；
2009年12月31日，乙公司股票收盘价持续下跌为每股3.9元；
2010年4月20日，乙公司宣告发放2009年现金股利；
2010年5月10日，甲公司收到乙公司发放的2009年股利；
2010年6月30日， 乙公司财务状况好转，业绩较上年有较大提升，乙公司股票收盘价上涨为每股4.5元；
2010年12月31日，乙公司股票收盘价继续上涨为每股5.5元；
（处置环节）2011年1月12日，甲公司以每股价格6.5元将股票全部出售。

要求：做出甲公司上述业务的有关会计分录。
1、2009年5月20日 借：可供出售金融资产---------乙公司股票（成本）5 00.8万
应收股利 7.2万
贷：银行存款 508万
（股票单位成本=（508-7.2）÷100=5.008（元／股））


2、2009年6月20日 收股利

借：银行存款 7.2万
贷：应收股利 7.2万

3、2009年6月30日 股票价格变化
借：其他综合收益------公允价变动80.8万
贷：可供出售金融资产------------公允价变动 80.8万
过程计算参考：（4.2-5.008）×100万=-80.8万元
4、2009年12月31日，因为价格持续下跌，所以进行减值测试
减值准备=（3.9-4.2）×100万=-30万元
应转回的资本公积80.8万元，至此，股票减值损失=30+80.8=110.8万元，即两部分。也可以理解为：至此，原初始的单价5.008,元，现在降为了3.9元，应该在此资产负债日简化地考虑计入110.8万元减值损失到损益，（5.008-3.9）×100万=110.8万元，即将累计减值损失一并计入“资产减值损失”科目，这是准则的精神所在，西方会计准则的理念也是如此。
借：资产减值损失 110.8万
贷：其他综合收益 80.8万
可供出售金融资产-------减值准备30万
（最好在“可供出售金融资产”一级科目下设二级明细“减值准备”）


5、2010年4月20日，确认甲公司在乙公司 发放的现金股利中应该享有的份额
200万元×5%=10万元
借：应收股利 10万
贷：投资收益 10万
6、2010年5月10日收到股利 借：银行存款 10万
贷：应收股利 10万
7、2010年6月30日，乙公司财务状况好转，确认股票价格变动
（4.5-3.9）×100万-30万=30万元
借：可供出售金融资产--------公允价变动30万
--------减值准备 30万
贷：其他综合收益（公允价变动） 60万
8、2010年12月31日，再次确认股票公允价变动
（5.5-4.5）×100万=100万元
借：可供出售金融资产------公允价变动 100万
贷：其他综合收益（公允价变动） 100万
9、2011年处置转让
借：银行存款 650万
贷：可供出售金融资产--------成本500.8万元
-------公允价变动49.2万
投资收益 100万

同时：借：其他综合收益（公允价变动）160万
贷：投资收益 160万
（应该从所有者权益中转出的公允价值累计变动额=-80.8+80.8+60+100=160万元



案例2
、甲公司2010年1月1日支付价款1044.52万元（含交易费用）从活跃市场购入乙公司5年期，面值1000万元，票面利率5%，按年付息，本金最后一期支付；实际利率4%，不考虑所得税、减值损失等因素。

年份 期初摊余成本（1） 实际利息
（2）=（1）×4% 现金流入
（3）=面值×5% 期末摊余成本
（4）=（1）+（2）-（3）
（期初摊余成本基础上扣减多付出的代价，即教科书所说的减去溢价摊销数
2010年 1044.5 41.78 50 1036.3
2011年 1036.3 41.45 50 1027.75
2012年 1027.75 41.11 50 1018.86
2013年 1018.86 40.75 50 1009.61
2014 1009.61 40.39★ 50 1000（将摊余成本恢复至面值，

上表：40.39★=50-（1044.52-1000-8.22-8.55-8.89-9.25）（请各位学员自己动笔实际操作一遍！）
分录：1、2010年1月1日
借：持有至到期投资---------成本 1000万
-------利息调整44.52
贷：银行存款 1044.52万
2、2010年12月31日
借：应收利息 50万
贷：持有至到期投资-----利息调整8.22（轧差数）
投资收益 41.78
借：银行存款 50万
贷：应收账款 50万
3、2011年12月31日
借：应收利息 50万
贷：持有至到期投资-----利息调整8.55（轧差数）
投资收益 41.45
借：银行存款 50万
贷：应收账款 50万
4.2012年12月31日，
借：应收利息 50万
贷：持有至到期投资-----利息调整8.89（轧差数）
投资收益 41.11
借：银行存款 50万
贷：应收账款 50万
5、2013年12月31日，
借：应收利息 50万
贷：持有至到期投资-----利息调整9.25（轧差数）
投资收益 41.75
借：银行存款 50万
贷：应收账款 50万
6、2014年12月31日
借：应收利息 50万
贷：持有至到期投资-----利息调整9.61（轧差数）
投资收益 40.39
借：银行存款 50万
贷：应收账款 50万
借：银行存款 1000万
贷：持有至到期投资----------------成本1000万



案例3
甲公司2010年1月1日如果以957.88万元（含交易费用）购入乙公司5年期债券，面值1000万元，票面利率5%，按年付息，本金最后一期支付，实际利率6%，不考虑所得税、减值等因素。
计算表如下
年份 期初摊余成本（1） 实际利息
（2）=（1）×6% 现金流入
（3）=面值×5% 期末摊余成本
（4）=（1）+（2）-（3）
（期初摊余成本基础上加上对方相当于提前给的好处，即教科书所说的加上折价摊销数；另为方便大家学习记忆，期末摊余成本表述公式无论溢价还是折价均写成“期初摊余成本+实际利息-现金流入”，只是大家要通过理解确定溢价是减，折价是加；
2010年 957.88 57.47 50 965.35
2011年 965.35 57.92 50 973.27
2012年 973.27 58.40 50 981.67
2013年 981.67 58.90 50 990.57
2014 990.57 59.43★ 50 1000
59.43★=（1000-957.88-7.47-7.92-8.4-8.9）+50

1、2010年1月1日
借：持有至到期投资---------成本 1000万

贷：银行存款 957.88万
持有至到期投资-------利息调整 44.52
2、2010年12月31日
借：应收利息 50万
持有至到期投资-----利息调整7.47（轧差数）
贷： 投资收益 57.47万
借：银行存款 50万
贷：应收账款 50万
3、2011年12月31日
借：应收利息 50万
持有至到期投资-----利息调整7.92万（轧差数）
贷 投资收益 57.92万
借：银行存款 50万
贷：应收账款 50万
4.2012年12月31日，
借：应收利息 50万
持有至到期投资-----利息调整8.4万（轧差数）
贷 投资收益 58.4万
借：银行存款 50万
贷：应收账款 50万

5、2013年12月31日，
借：应收利息 50万
持有至到期投资-----利息调整8.9万（轧差数）
贷 投资收益 58.9万
借：银行存款 50万
贷：应收账款 50万

6、2014年12月31日
借：应收利息 50万
持有至到期投资-----利息调整9.43万（轧差数）
贷 投资收益 59.43万
借：银行存款 50万
贷：应收账款 50万

借：银行存款 1000万
贷：持有至到期投资----------------成本1000万

案例4、
针对 “公允价值套期”知识点案例
20×7年1月1日，甲公司为规避存货X公允价值变动风险与某金融机构签订一项衍生金融工具合约，衍生金融工具为Y ,当日衍生工具Y的公允价值为零，被套期项目即存货X的账面价值与成本均为1000000元，公允价值为1100000元，20×7年6月30日，衍生工具Y的公允价值上涨了25000元，存货X的公允价值刚好下降了25000元，当日，甲公司将存货X出售，并用衍生工具Y结算。衍生工具Y的标的资产与被套期存货在数量、质次、价格变动方面相同。沿用上案例资料，假设，20×7年6月30日衍生工具Y的公允价值上涨了22500元，而存货X的公允价值下降了25000元，其他资料均不变。
要求：做出判断该套期保值还高度有效吗？再进一步分析，假定存货X的公允价值下降了25000元，而衍生工具Y的公允价值仅仅只上升了2000元，此时该套期业务还有效吗？为什么？（标红部分，请大家按今年教科书的规定即更关注定性，即443页第2要点内容）


要求：做出上述业务相应的账务处理。













案例5
针对 “现金流量套期”知识点案例
20×7年1月1日，甲公司预期在同年6月30日将销售一批商品，数量为1000000吨，为规避该预期销售有关的现金流量变动风险，公司于20×7年1月1日与某金融机构签订一项衍生工具合同Y，且将其指定为对该预期商品X销售的套期工具。衍生工具Y的标的资产与被套期的预期商品销售在数量、质次、价格变动与产地20×7年1月1日等方面相同，并且衍生工具Y的结算日与商品销售日均为20×7年6月30日。
20×7年1月1日，衍生工具Y的公允价值为0，商品预期销售价格为1100000元，20×7年6月30日衍生工具Y的公允价值上涨了25000元，商品预期销售价格下跌了25000元，当日，甲公司将X出售，并用Y 结算。
要求：做出上述业务相应的账务处理。











第二部分
典型案例练习
案例1 中科兴股份公司各种金融资产转移案例

【案例背景与要求】
中科兴股份公司为一家非金融类在上海证券交易所挂牌交易的上市公司。中科兴股份公司在编制2013年年度财务报告时，内审部门就203年以下有关金融资产和金融负债的分类和会计处理提出异议。

（1）中科兴股份公司2013年3月1日，将某项账面余额为6000万元的应收账款（以计提坏账准备1200万元）转让给华夏投资银行，转让价格为当日公允价值4500万元；同时与该投资银行签订了应收账款的回购协议，以转让价格加上转让日至回购日期间按照市场利率计算的利息回购。同日，该投资银行按协议支付了4500万元。该应收账款2013年6月30日的预计未来现金流量现值为4320万元。中科兴股份公司终止确认了该项应收账款，并将收到的价款4500万元与其账面价值4800万元之间的差额300万元计入了当期损益（营业外支出）。

（2）中科兴股份公司2013年9月1日，将持有的中夏股份公司发行的10年期公司债券出售给燕赵股份公司，经协商出售价格为660万元，2012年12月31日该债券公允价值为620万元.该债券于2012年1月1日发行，面值为600万元，年利率6%（等于实际利率），每年末支付利息，中科兴股份公司将同日按面值购入的该债券分类为可供出售金融资产核算。对于此业务，中科兴股份公司终止确认该金融资产，并将收到的价款660万元预期账面价值620万元之间的差额40万元计入了当期损益（投资收益）。

（2）中科兴股份公司2013年11月1日将销售产品收到的面值为750万元、期限为6个月不带息商业承兑汇票向银行申请贴现。协议规定，在贴现的应收票据到期，债务人未按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行还款的责任。中科兴股份公司时间收到720万元，款项已收入银行。中科兴股份公司终止query该应收票据，并将收到的价款720万元与其账面价值750万元之间的差额30万元计入了当期损益（财务费用）。

要求：
根据上述资料，逐项分析、判断中科兴股份公司的会计处理是否正确、并简要说明理由；如不正确。还应说明正确的会计处理。

【案例分析】
1.中科兴股份公司出售应收账款的会计处理不正确。
理由：根据金融资产转移会计准则的规定，企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结束时按照固定价格将该金融资产回购的，在回购日以固定价格回购表明风险报酬没有转移，不应当终止确认金融资产。
正确的会计处理：企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当继续确认所转移金融资产整体，而应借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目。

2中科兴股份公司出售可供出售金融资产的计量不正确。
理由：根据金融资产转移会计准则的规定，中科兴股份公司一讲债券所有权上的风险和报酬全部转移给燕赵股份公司，因此，应当终止确认该金融资产，但对于可供出售金融资产的原在直接计入所有者权益的公允价值变动累计额应该转出当期损益（投资收益）。
正确的会计处理：金融资产整体转移形成的损益=因转移收到的对价-所转移金融资产账面价值+（或-）原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得(或损失)=660-620+20=60（万元）。
参考会计分录：
借：银行存款 660
贷：可供出售金融资产 620
投资收益 40
借：其他综合收益 20
贷：投资收益 20

3.中科股份公司应收票据贴现的会计处理不正确。
理由：企业将应收票据等向银行等金融机构申请贴现，如企业与银行等金融机构签订的协议中规定，在贴现的应收债权到期，债务人未按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行等金融机构还款的责任，申请贴现的企业应按照以应收债权为质押取得借款的规定进行会计处理。
正确的会计处理：企业应当继续确认所转移金融资产整体，并将收到的对价确认为一项金融负债，即中科兴股份公司不能终止确认应收票据，而应借记“银行存款”科目，贷记“短期借款”科目。

【本案例易错知识点辨析】
本案例主要考察了常见类型的金融资产转移的确认和会计计量等知识点，其中大部分知识点都是常规考点，容易出错的知识点是金融资产转移是否终止确认的判断。













金融资产终止确认原则的具体应用见下表


情形 具体情形和分析 是否终止确认
1.回购协议 回购协议：固定价格或原售价加合理回报的 不终止确认
回购协议：按公允价值优先回购的 终止确认
2.以公允价值优先回购权 因为以公允价值回购，转移了所有权上几乎所有的风险和报酬 终止确认
3.应收账款保理/应收票据贴现 不附追索权的应收账款保理/应收票据贴现 终止确认
附追索权的应收账款保理/应收票据贴现 与该应收票据/应收账款所有权有关的风险和报酬已经发生转移 终止确认
与该应收票据/应收账款所有权有关的风险和报酬没有发生转移 不终止确认
1.应收票据
背书转让 与该应收票据所有权有关的风险和报酬已经发生转移 终止确认
背书人因背书转让应收票据而承担的连带还款责任 不终止确认
5.与买入方签订看跌期权合约 所签订期权合约为重大价外期权合约 终止确认
所签订期权合约为重大价内期权合约 不终止确认
6.与买入方签订看涨期权合约 所签订期权合约为重大价外期权合约 终止确认
所签订期权合约为重大价内期权合约 不终止确认
7.继续涉入 既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，放弃对金融资产控制 终止确认
既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但未放弃对金融资产控制 不终止确认


案例2 华科公司金融工具的核算案例

【案例背景与要求】
华科实业股份有限公司（以下简称华科实业）系国内一家上市公司。系中天会计书事务所的常年审计客户。在对2012年度财务报表审计前，华科实业的财务总监与中天会计师事务的注册会计师张杰电子邮件，沟通2012年有关华科实业金融资产的处理。

（1）2012年1月1日，华科实业按面值购入长河公司发行的分期付息、到期还本债券100万张，该债券每张面值100元，期限为5年，票面年利率为5%，利息与每年末支出，购入时支付款项10050万元（包括相关交易费用），华科实业管理层根据当前的资金状况将购入的长河公司债券分类为持有至到期投资。
2012年12月，华科实业预计2013年资金周转紧张，与2012年12月25日将所持有长河公司占取的80%予以售出，出售所得价款扣除相关交易费用后的净额为7950万元。出售该部分债券后，华科实业预计未来有充裕的现金，对剩余20%长河公司的债券有能力持有至到期，出售80%长河公司债券后，未对所持有的剩余20%的长河公司债券进行重分类。

（2）2012年11月1日，华科实业购入康泰上市公司首次公开发行的5%有表决权股份，共计100万股，支付价款800万元。该股份的限售期为12个月（2012年11月1日至2013年的10月30日）。除规定具有限售期的股份外，康泰上市公司其他流通股自首次公开发行之日上市交易。华科实业对康泰上市公司不具有控制、共同控制或重大影响。2012年12月31日，康泰公司股票公允价值为每股10元。华科实业将该投资计入长期股权投资核算，采用成本法计量。

（3）2012年1月1日，华科实业自证券市场购入万达公司于当日发行的到期一次还本付息的债券，该债券面值总额为120万元，票面年利率为5%，期限为5年。购入时实际支付价款90万元，另外支付交易费用2万元。假定华科实业计算确定的实际年利率为8%。华科实业将该股投资作为可供出售金融资产核算。2012年末债券投资的公允价值下降为70万元，华科实业预计该投资的公允价值还会持续下跌。华科实业于2012年末确认投资收益7.36万元，资本公积29.36万元。

（4）2012年4月10日，华科实业销售一批商品给嘉德公司，商品总价（含增值税）为585万元，已开具增值税专用发票，款项尚未收到。双方约定，嘉德公司与2012年11月10日付款。2012年9月20日，华科实业与嘉德公司协商后约定，将应收嘉德公司的货款转让给万佳置业信托公司，价款为512万元，在嘉德公司不能按期偿还货款时，万佳置业信托公司不能想华科实业追偿。华科实业根据以往经验，预计该商品将发生的销售退款金额为9.36万元，实际发生的销售退回有华科实业承担。对于该应收账款的转让业务，华科实业将收到的转让款项与所转让应收账款账面价值之间的差额73万元计入营业外支出。

要求：
根据上述这里，假定不考虑职业道德的有关规定，代张杰逐项判断华科实业对上述金融资产的处理是否正确，并简要说明理由。


【案例分析】
1.事项（1）的处理不正确。理由如下：
根据企业会计准则的规定，企业将尚未到期的持有到期投资出售或重分类的金额相对于出售或重分类前的总额较大并且不属于其他例外情况时，应在处置或重分类后立即将剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产。华科实业在处置长河公司部分债券后，应将其持有长河公司剩余债券重分类为可供出售金融资产。

2.事项（2）的处理不正确。理由如下：
根据长期股权投资会计准则的规定，企业持有对被投资单位不具控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的全权益性投资，应当作为长期股权投资。企业持有上市公司限售股票（不包括股权分置改革中取得的限售股权），如果对上市公司不具控制、共同控制或重大影响，应当按照金融工具确认和计量会计准则的规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（或交易性金融资产）。2012年12月31日，根据该限售股权的划分种类确定公允价值变动的计量，如果划分为可供出售金融资产，期末公允价值变动200万元计入资本公积；如果划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（或交易性金融资产），期末公允价值变动200万元计入公允价值变动损益。

3.事项（3）的处理不正确。理由如下：
可供出售金融资产期末公允价值下降，预计未来会发生持续下跌，根据该情况，判断该项债券发生减值，应对该项可供出售金融资产计提减值损失。对于该项债券，华科实业2012年末确认的投资收益=92×8%=7.36（万元）；2012年末应确认的资产净值损失=92+92×8%-70=29.36（万元）。

4.事项（4）的处理不正确。理由如下：
根据转让协议，当嘉德公司不能偿还货款时，万佳置业信托公司不能向华科实业追索，说明华科实业已将该应收账款所有权上几乎所有风险和报酬转移了。，应终止确认，对于按照协议约定预计将发生的销售退回9.36万元确认为其他应收账款，同时对转让款项、确认的预计销售退回金额与所转让账面价值的差额63.64万元确认为营业外支出。

【本案例易错知识点辨析】
本案例主要考核了金融资产的确认与计量、金融资产的重分类、减值的金融资产转移的会计处理。本案例中对于持有至到期非例外情况出售需要重分类，可供出售金融资产减值处理以及不附追索权对应收债权的处置都是易错知识点，需要强化记忆。

案例3 四方公司套期保值业务案例

【案例背景与要求】
四方公司是一家从事电子产品生产加工和销售的综合性集团公司。近年来，四方公司的生产经营业务快速发展，不断地扩张国内外市场，四方公司为进一步规避相关的风险，2×11年发生如下套期业务：

（1）2×11年1月为了规避所持有50吨甲原材料的价格风险，在期货市场卖出6个月到期的甲材料期货50吨，并将其指定为所持有甲材料价格风险的套期。

（2）2×11年7月1日，四方公司与某境外公司签订了一项设备购买合同（确定承诺），设备价格为100万美元，付款日期为2×11年10月1日。为规避汇率风险，2×11年7月1日，四方公司与某金融机构签订一项购买100万元的三个月到期的远期外汇合同，并将其指定为该外汇风险的套期。

（3）2×11年8月1日四方公司预期将在2×12年1月1日在国内购进乙原材料500吨。为了规避原材料价格上涨的风险，四方公司与2×11年8月1日在期货市场上买入500吨该原材料期货并将其指定为该价格风险的套期。

（4）2×11年9月1日四方公司与境内某公司签订一项购买丙原材料的远期合同，合同约定四方公司将在2×11年12月1日以每吨10万元的价格购进丙原材料100吨，为规避该合同因原材料价格波动所导致的风险，四方公司在期货市场上卖出100吨该原材料期货，并将其指定为对该合同风险的套期。

（5）2×11年10月1日四方公司在其境外子公司有一项长期应收款5000万美元，该款项从目前情况看，没有明确的清偿计划（并非产生于商品购销等日常活动）。为规避该长期应收款外汇风险，四方公司与某境外金融机构签订了一项远期外汇合同，约定与2×12年4月1日卖出5000万美元。

要求：
1.根据套期保值准则的规定，逐项分析四方公司各项套期保值业务的套期工具、被套期项目以及适用哪种套期保值会计方法。

2.判断资料（1）是买入套期保值还是卖出套期保值，并说明理由。

【案例分析】
1.资料（1）套期工具为期货合约，被套期项目为甲原材料（已确认资产）。四方公司应该将其划分为公允价值套期。
资料（2）套期工具为远期外汇合同，被套期项目为设备购买合同（确定承诺）。对确定承诺的外汇风险进行套期，四方公司可以作为现金流量套期或者公允价值套期。
资料（3）套期工具为期货合约，被套期项目为乙原材料（预期交易）。对预期交易进行套期，四方公司应将其划分为公允价值套期。
资料（4）套期工具为期货合约，被套期项目为购买原材料的远期合同（尚未确认的确定承诺）。四方公司应将其划分为公允价值套期。
资料（5）套期工具为远期合同，被套期项目为长期应收款（境外经验净投资）。四方公司应将其划分为境外经营净投资套期。


2.资料（1）是卖出套期保值。应为四方公司为了回避价格下跌的风险，先在期货市场上卖出与其将在现货市场上卖出的现货商品或资产数量相等，交割日期相同或相近的以该商品或资产为标的期货合约，当该套期保值者在现货市场上卖出现货商品或资产的同时，将原卖出的期货合约对冲平仓，从而为其在现货市场上卖出现货商品或资产的交易进行保值。

【本案例易错知识点辨析】
本案例重点考察现金流量套期、公允价值套期和境外经营净投资套期的营业辨析，判断是何种套期需要识别除被套期项目的风险，根据风险选择适用的套期。
上述资料（1）-（5）对应的被套期风险依次为：已确认资产的公允价值变动风险、确定承诺的外汇风险、预期交易的现金流量风险、尚未确认的确定承诺的公允价值变动风险、境外交易净投资的外汇风险。

案例4.H集团公司股权激励案例
【案例背景与要求】
H公司是一家国有控股集团公司，其旗下除了母公司具有较大的经营业务以外，还包括有甲、已两家上市公司，均在深交所上升。为了较好的贯彻集团的发展战略，甲乙两家公司的总经理均由H公司的一名副总兼任。为了稳定队伍，实现集团企业的可持续发展，集团决定在下属的两家上市公司同时实施股权激励制度，激励对象包括公司全体董事会董事、高级管理人员和核心（业务）技术人员。集团公司向管理层支付的股票来源为H集团持有的国有股权。

甲公司创建于2000年，公司股本总额9000万元，由于重视技术研发和市场开拓，最近几年实现了30%的销售收入的高速增长，预计这种势头还会继续保持下去。公司董事会制定实施股票期权激励计划，在讨论股权激励方案的具体条款时，相关人员畅所欲言，一致达成如下主要结论：

（1）由于公司发展迅速，为更大程度地激励员工，决定加大激励力度，本次圈闭员工的股权激励计划所设计的标的股权数量累计为1020万元；

（2）本公司投资部业务骨干李某虽然进入公司不满2年，但业绩突出，亦应获授股票期权（李某原在另一家上市公司工作，因出现重大违法违规行为被证监会予以行政处罚，随后向公司提出辞职。考虑到此人业务水平非常高，是一个难得的人才，本公司在其辞职后立即以优惠条件引进）。

（3）考虑到目前股市低迷，股价未能真实反映公司价值，应当全部以回购股份作为股权激励的股票来源。
乙公司创建于2004年，公司股本总额4000万，近几年公司取得了业务上的快速发展，但由于公司正处于成长期，公司并没有充裕的现金激励高管团队。为了更好的激励高管团队，公司拟采用限制性股票的方式激励高管。但以下事宜在董事会内部出现了分歧：

（1）乙公司最近一个会计年度财务会计报告被注册会计师出具了保留意见的审计报告；
（2）目前公司董事会成员共9人，其中独立董事2人，集团外派到董事会3人，公司高管团队4人；
（3）公司拟设立的股票禁售期为1年，解锁期为3年；

要求：
1.分别支持甲乙公司采用的激励方式，并分析两种方式是以留住人，还是以激励人和吸收人为目标？

2.试从H集团的角度分析两家公司股权激励方案的不合理之处？

3.甲、乙公司采用股票期权激励方式是否恰当？简要说明理由。

4.从甲公司角度分析股权激励计划所涉及的不合法之处，并简要说明理由。

5．乙公司董事会对股权激励方案的分歧是否合理，请说明理由。

【案例分析】
1.甲公司激励方式：股票期权；乙公司激励方式：限制性股票。

2.H集团公司副总同时兼容两家上市公司总经理，不应该同时参与两家公司的股权激励方案，最多只能参与一家公司的股权激励计划。根据规定，国有控股上市公司的负责人在上市公司担任职务的，可参加股权激励计划，但只能参与一家上升公司的股权激励计划。
H集团作为国有控股股东，不能作为单一股东向乙公司无偿量化国有股权。激励对象不应该包括全体董事和监事，譬如独立董事不能作为激励对象，监事也不能作为激励对象。

3.甲公司恰当。
理由：股票期权适合处于初创期和成长期的公司。甲公司正处于快速成长期，资金需求量大，采取股票期权的方式一方面不会增加企业的资金压力；另一方面，激励对象行权时还需支付现金。这种激励方式与公司目前的发展现状是相适应的。
乙公司不恰当。
理由：限制性股票适用于成熟型企业或者对资金投入要求不是非常高的企业。乙公司对现金较为缺乏，因此不适合采用限制性股票的激励方式。

4.甲公司涉及的不合法之处有：
（1）股权激励计划所涉及的标的股权数量不合法。
理由：根据规定，全部有效的股权激励计划所涉及的标的股权总量累计不得超过股本的总额的10%。甲公司总量累计为1020万，超过了9000万的10%。
（2）全部以回购股份作为股权激励的股票来源不合法。
理由：根据公司法规定，公司不得收购本公司股票，但将股份奖励给本公司员工的，可以回购股份，但不得超过本公司已发行股份总额的5%。甲公司股权激励计划所涉及的股权数量已超过5%，不得全部以回购股票作为股权激励股票来源。
（3）业务骨干李某不得纳入股权激励计划。
理由：根据规定，最近3年因重大违法违规行为被中国证监会予以行政处罚的人员，不得成为激励对象。

5.（1）乙公司最近一个会计年度财务会计报告被注册会计师出具了保留意见的审计报告，不影响公司实施股权激励方案。
理由：最近一个会计年度财务报告被注册会计师出具否定或者无法表示意见的公司才不能实施股权激励方案，因此乙公司仍然是符合规定的。
（2）董事会构成方面，外部董事比例超过50%，符合股权激励的要求。
理由：H集团公司的主业并没有无安全进入子公司，因此其外派的董事属于外部董事，这样加上独立董事的数量，满足外部董事超过50%的规定。
（3）禁售期不符合规定，解禁期符合规定。
理由：国有控股公司实施股权激励方案，禁售期不得少于2年，解禁期不得少于3年。

【本案例易错知识点辨析】
本案例重点考察股权激励业务中股权激励的方式、特征、股权激励对象的确定以及股权激励计划的拟定的相关流程的判断，对于这部分内容要注重理论联系实际对于相关内容进行深入理解。



第三部分
模拟考试练习
【案例一】
甲公司2010年有关金融资产的交易事项如下：
（1）2010年1月1日，甲公司从活跃市场上购入乙公司同日发行的5年期债券30万份，支付款项（包括交易费用）3 000万元，准备持有到期。该债券票面价值总额为3 000万元，票面利率为5%，乙公司与每年年末收取年度利息。
2010年年末甲公司收取了年度利息150万元，持有至到期投资期末摊余成本为3 000万元。
2010年年末由于资金紧张，甲公司决定将该债券出售给乙公司，取得价款3 000万元。同时与乙公司签订协议，1年后按照3 200万元价格回购，该债券的利息由甲公司收取。甲公司在会计处理时，终止确认了该金融资产，借记“银行存款”科目3 000万元，贷记“持有至到期投资”科目3 000万元。

（2）2010年3月1日，甲公司从活跃市场上购入丙公司股票1 000万元，甲公司将该股票分类为可供出售金融资产。6月末，该股票公允价值为1 100万元，甲公司将公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）100万元。
7月1日，甲公司将该股票按当日市价出售给乙公司，取得价款1 200万元。同时与乙公司约定，2011年7月1日甲公司将该股票回购，回购价按当日股市收盘价计算，甲公司对出售股票的会计处理是：终止确认了该金融资产，同时确认投资收益200万元。

（3）2010年12月1日，甲公司将某项账面余额1 000万元的应收账款（已计提坏账准备200万元）转让给丁投资银行，转让价格为当日公允价值750万元；同时与丁投资银行签订了应收账款的回购协议。回购协议规定，甲公司在3个月后回购，以转让价格加上转让日至回购日期间按照市场利率计算的利息回购。甲公司终止确认了该笔应收账款，将转让损失50万元计入了当期损益。

（4）甲公司将销售产品取得的一张面值为2 000万元的银行承兑汇票到工商银行贴现，取得贴现金额1 980万元。同时与工商银行约定，工商银行无论能否收回该笔票据款与甲公司无关。甲公司在会计处理时，终止确认了该笔应收票据，将贴现息20万元计入了当期损益。
【要求】：
根据上述资料，假设不考虑其他因素，逐项分析、判断甲公司对上述金融资产转移的会计处理是否正确，并简要说明理由。


【分析与提示】：
（1）甲公司对出售持有至到期投资的会计处理不正确。
理由：该笔业务属于售后回购，由于回购价格固定，与该金融资产有关的风险和报酬并没有转移，不应终止确认该金融资产。甲公司应借记“银行存款”科目3 000万元，贷记“其他应收款”科目3 000万元。

（2）甲公司出售丙公司股票的会计处理正确。
理由：甲公司按当日市值出售股票，同时按照约定的回购日当日市价回购，表明与该金融资产有关的风险和报酬已经转移到购入方，甲公司应该终止确认该金融资产，确认投资收益200万元。出售时的账务处理是：
借：银行存款 1 200
其他综合收益----- 100
贷：可供出售金融资产 1 100
投资收益 200

（3）甲公司出售应收账款的会计处理不正确。
理由：以转让价格加上转让日至回购日期间按照市场利率计算的利息回购，实际上是以该应收账款作质押取得借款，风险报酬并未转移，不应终止确认该笔应收账款。


（4）甲公司应收票据贴现的会计出来正确。
理由：不附追索权的应收票据贴现，期风险报酬已经转移，应终止确认该金融资产，同时确认损益。


【案例二】
苯乙烯是一种用途广泛的基础化工原料，将苯乙烯与丁二烯、丙烯腈共聚，其共聚物可以用于生产ABS工程朔料；将苯乙烯与丁二烯共聚可以生产乳胶（SBL）和合成橡胶（SBR）；将苯乙烯与丙烯腈共聚为AS树脂；此外，苯乙烯还被广泛用于制药、涂料、纺织等工业。2012年3月1日，甲化工企业（下称甲公司）与外商签订了销售合同，合同约定甲公司将于2012年9月初将A化工产品销售给外商。经计算，生产该批A化工产品需要苯乙烯10 000吨作为原材料，签订合同时苯乙烯的现货价格为8 550元/吨。
甲公司为规避苯乙烯价格波动带来的风险，经董事会批准，在期货市场买入了4月初交割的10 000吨苯乙烯期货，并将其指定为A化工产品生产所需的苯乙烯的套期。当天苯乙烯期货合约的价格为8 600元/吨。苯乙烯期货合约的标的资产与甲公司生产A化工产品所需的苯乙烯在数量、品质和产地方面相同。
2012年9月10日，苯乙烯的现货价格上涨到10 800元/吨，价格上涨了2 250元/吨，期货合约的价格为10 850元/吨。当日，甲公司购入了10 000吨苯乙烯材料，同时将期货合约卖出平仓。
甲公司对上述期货合约进行了如下会计处理：
（1）将该套期划分为现金流量套期。
（2）将该套期工具利得中属于有效套期的部分，直接计入当期损益。
（3）将该套期工具利得中属于无效套期的部分，直接计入所有者权益。
（4）在A化工产品出售时，将套期期间计入资本公积的利得金额，转入了当期损益。

【要求】：
（1）试述该套期保证应该做多头，还是空头并说明理由。
（2）核算该套期保值的盈亏。
（3）指出上述套期保值业务中的套期工具和被套期项目。
（4）分析、判断该套期是否符合运用套期保值会计的条件。
（5）分析、判断甲公司对上述业务的会计处理是否正确，并说明理由。

【分析与提示】：
（1）指出上述套期保值业务中的套期工具和被套期项目。
在甲公司为规避苯乙烯价格波动对A化工产品销售的影响而进行套期保值中，套期工具是苯乙烯期货合约，被套期项目是A化工产品生产所需的苯乙烯材料。

（2）分析、判断该套期是否符合运用套期保值会计的条件。
在公允价值套期、现金流量套期或境外经营净投资套期中，运用套期保值会计有五个条件：①在套期开始时，企业对套期关系有正式指定，并准备了关于套期关系、风险管理目标和套期策略的正式书面文件；②该套期预期高度有效，且符合企业最初为该套期关系所确定的风险管理策略；③对预期交易的现金流量套期，预期交易应当很可能发生，且必须使企业面临最终将影响损益的现金流量变动风险；④套期有效性能够可靠地记录；⑤企业应当持续地对套期有效性进行评价，并确保该套期在套期关系被指定的会计期间内高度有效。
甲公司的该套期关系经董事会批准，有正式指定；通过主要条款比较法可知，该套期预期高度有效；预期交易很可能发生；该套期有效性能够可靠地记录；能持续评价并高度有效。由此可见，可以运用套期保值会计进行会计处理。

(3)分析、判断甲公司对上述业务的会计处理是否正确，并说明理由。
①将该套期划分为现金流量套期正确。理由：现金流量套期是指对现金流量变动风险进行的套期。该类现金流量变动源于与确认的资产和负债、很可能发生的预期交易有关的某类特定风险，且将影响企业的损益。甲公司将在未来购入苯乙烯材料，属于很可能发生的预期交易，其价格的变动将使甲公司现金流量发生变化（购买材料支付的价款），而且将影响企业损益（材料价格的高低将影响该合同的利润）。
②将该套期工具利得中属于有效套期的部分，直接计入当期损益不正确。理由：按照《企业会计准则第24号—套期保值》规定，在现金流量套期下，套期工具利得或损失中属于有效套期的部分，应当直接确认为所有者权益，计入资本公积，并单列项目反映。
③将该套期工具利得中属于无效套期的部分，直接计入所有者权益不正确。理由：在当期现金流量套期下，套期工具利得或损失中苏颖无效套期的部分（即扣除直接确认为所有者权益后的其他利得或损失），应当计入当期损益。
④在A化工产品出售时，将套期期间计入资本公积的利得金额，转入了当期损益正确。理由：根据《企业会计准则第24号—套期保值》规定，被套期项目为预期交易，且该预期交易使企业随后确认一项非金融资产或一项非金融负债的，企业可以选择下列方式处理：原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失，应当在该非金融资产或非金融负债影响企业损益的相同期间转出，计入当期损益；或将原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失转出，计入该非金融资产或非金融负债的初始确认金额。甲公司在将A化工产品出售时，将套期工具利得中属于有效套期计入资本公积的金额转入当期损益是正确的。


【案例三】
甲公司为一家非金融类在深圳证券交易所挂牌交易的上述公司。甲公司在编制2010年年度财务报告时，内审部门就2010年一下有关金融资产和竟然发展的分类和会计处理提出异议：
（1）甲公司2010年7月1日，将某项账面余额为4 000万元的应收账款（已计提坏账准备800万元）转让给某投资银行，转让价格为当日公允价值30 00万元；同时与该投资银行签订了应收账款的回购协议，以转让价格加上转让日至回购日期间按照市场利率计算的利息回购。同日，该投资银行按协议支付了3 000万元。该应收账款2010年12月31日的预计未来现金流量现值为2 880万元。甲公司终止确认了该项目应收账款，并将收到的价款3 000万元与其账面价值3 200万元之间的差额200万元计入了当期损益（营业外支出）。

（2）甲公司2010年9月1日，将持有的乙公司发行的10年期公司债券出售给丙公司，经协商出售价格为660万元，2009年12月31日该债券公允价值为620万元。该债券与2009年1月1日发行，面值为600万元，年利率6%（等于实际利率），每年末支付利息，甲公司将同日按面值购入的该债券分类为可供出售金融资产核算。对于此业务，甲公司终止确认该金融资产，并将收到的价款600万元与其账面价值620万元之间的差额40万元计入了当期损益（投资收益）。

（3）甲公司2010年11月1日将销售产品收到的面值为1 000万元、期限为6个月不带息商业承兑汇票向银行申请贴现。协议规定，在贴现的应收票据到期，债务人未按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行等金融机构还款的责任。甲公司实际收到960万元，款项已收入银行。甲公司终止确认该应收票据，并将收到的价款960元与其账面价值1 000万元之间的差额计入了当期损益（财务费用）。

分析、判断甲公司对上述业务的会计处理是否正确，并说明理由

【分析与提示】
（1）甲公司出售应收账款的会计处理不正确。
理由：根据金融资产转移会计准则的规定，企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结束时按照固定价格将该金融资产回购的，在回购日以固定价格回购表明风险报酬没有转移，不应该终止确认应收账款，不应当终止确认该金融资产。
正确的会计处理：企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当继续确认所转移金融资产整体，并将收到的对价确认为一项金融负债，则甲公司不能终止确认应收账款，而应借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目。

（2）甲公司出售可供出售金融资产的计量不正确。
理由：根据金融资产转移会计准则的规定，甲公司已将债券所有权上的风险和报酬全部转移给丙公司，因此，应当终止确认该金融资产，但对于可供出售金融资产的原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额应该转出计入当期损益（投资收益）。
正确的会计处理：金融资产整体转移形成的损益=因转移收到的对价-所转移金融资产账面价值+（或-）原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得（或损失）=660-620+20=60（万元）。参考分录：
借：银行存款 660
贷：可供出售金融资产 620
投资收益 40
借：其他综合收益 20
贷：投资收益 20

（3）甲公司应收票据贴现的会计处理不正确。
理由：企业将应收票据等向银行等金融机构申请贴现，如企业与银行等金融机构签订的协议中规定，在贴现的应收债权到期，债务人未按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行等金融机构还款的责任，申请贴现的企业应按照以应收债权为质押取得借款的规定进行会计处理。
正确的会计处理：企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当继续确认所转移金融资产整体，并将收到的对价确认为一项金融负债，则甲公司不能终止确认应收票据，而应借记“银行存款”科目，贷记“短期借款”科目。


【案例四】
甲公司2010年发生并处理了以下股权激励业务：
（一）2010年1月1日，甲公司授予80名高管人员每人5 000股股票期权。股权激励协议规定高管人员在公司工作到2012年末，即可按每股3元的价格购买本公司的股票5 000股，该股票期权在2013年年末必须行权，否则视为弃权。该股票期权在2010年1月1日的公允价值为每股12元，在2010年12月31日的公允价值为每股15元。甲公司估计80名高管人员都能够在公司工作到2012年末。甲公司的处理如下：
1、判断该股票期权为权益结算的股份支付；
2、2010年年末，确认管理费用80×5 000×15×1/3=2 000 000元；
3、2010年年末，确认管理费用的同时，确认负债2 000 000元。


（二）2010年7月1日，甲公司授予120名高级技术人员每人1 000份模拟股票，股权激励协议规定高级技术人员在公司工作到2013年6月30日，即可获得1 000股股票按行权日的市值计算的现金。该模拟股票在2010年7月1日的公允价值为每股15元，在2010年12月31日的公允价值为每股18元。2010年年末前已有5名高级技术人员离开甲公司，估计到2013年6月30日前还会有15人离开。甲公司的会计处理如下：
1、判断该股票期权为现金结算的股份支付；
2、2010年年末，确认管理费用100×1 000×18×1/3=600 000元；
3、2010年年末，确认管理费用的同时，确认负债600 000元。

【要求】：
分析判断甲公司上述处理中，哪些不正确？并对不正确之处指出正确的做法。

【分析与提示】
1.授予80名高管人员每人5 000股股票期权，甲公司的处理中2、3不正确。
2、2010年年末，应该确认管理费用80×5 000×12×1/3=1 600 000元；3、2010年年末，确认管理费用的同时，应该确认资本公积1 600 000元。

3.授予120名高级技术人员每人1 000份模拟股票，甲公司的处理中2、3不正确；2、2010年年末，确认成本费用100×1 000×18×1/6=300 000；3、2010年年末，应该确认成本费用的同时，确认负债300 000元。