■付勇/文
如何将先进的风险导向审计理论运 用到审计实务工作中，帮助审计人员更加 高效、快捷地完成审计任务，从而避免审 计失败，是我国注册会计师行业需要迫切 解决的现实课题。 笔者结合A会计师事务所在审计实 务中运用风险导向审计程序的案例进行 分析，希望为风险导向审计模式的实践推 广提供参考。
案例简介
A会计师事务所通过公开投标，首次 承接了B公司的2017年年报审计项目。 B公司主要从事住宅的室内外装饰装修 设计与施工业务等。B公司为国有企业， 控股股东为国有企业C集团。 A会计师事务所审计项目组了解了B 公司及其外部环境。因B公司属于建筑 装饰行业，我国政府目前采取了相关房地 产调控政策，对建筑装饰行业造成了中短 期不利影响，从而使B公司的经营面临一 定的压力。 B公司的经营风险包括宏观经济及 房地产行业波动风险、市场竞争压力风 险、原材料价格和人工成本上涨风险等。 通过对未审报表初步分析，审计项目 组第一次选出B公司重要的8个报表项目， 作为识别的认定层重大错报风险，包括货币 资金、预付款项、其他流动资产、固定资产、 在建工程、预收款项、营业收入和营业成本。
重大错报风险与应对措施
审计项目组判断B公司财务报表层 次的重大错报风险为： B公司2017年受到 国内经济下行、房地产市场受到严格调控 的不利宏观因素影响，出现了业务量和收 入下滑，不排除B公司为了完成上级国资 公司的考核指标而对有关财务报表的数 据进行粉饰。 审计项目组确定的审计总体应对方 案如下：一是审计项目组在执行实质性审 计程序、获取审计证据过程中应保持合理 的职业怀疑态度。二是安排有经验的项 目成员执行重要的程序，在必要的时候增 加的一些非常规的审计程序。 针对认定的8个重大错报风险项目， 项目组进行了分析。比如，货币资金流动 性最强，舞弊风险较大。预付款项、预收 款项期末余额较期初增加较大，可能存在 未正确核算收入、成本所导致的重大错报 风险。其他流动资产需关注期末分类处 理是否正确。固定资产、在建工程占B公 司总资产的50%，其计价分摊是否正确对 报表影响重大。B公司2017年营业收入 较上期增长 2.63%，但主营成本增长 5.51%，本期毛利较上期下滑2.2%。主营 业务利润的下滑对业绩产生较大的影响， 营业收入的正确核算对于是否能完成上 级国资公司的考核指标至关重要。 在针对上述8个报表项目制定应对 措施时，审计项目组设计和实施了更多、 更有效的实质性审计程序，以应对评估
的可能由于舞弊导致的认定层次重大错 报风险。
总体审计策略与具体审计计划
总体审计策略包括确定重要性水平 和确定重要组成部门。 审计项目组了解到，上级国资公司的 考核指标为收入、利润，而利润为考核指 标中最大的权重。所以，审计项目组选取 的重要性水平基准为经营性业务的税前 利润，审计项目组运用职业判断选定的重 要性水平百分比为5%。 在B公司纳入合并范围的15家单个 组成部分中，审计项目组按照营业收入、 利润总额、总资产这3个基准的15%计算，
筛选出6家单位作为B公司具有财务重大 性的重要组成部分。另外，确定属于特定 性质的有2家重要组成部分。对于确定的 具有财务重大性的6家重要组成部分，审 计项目组采取重点审计的审计策略。对 于B公司确定的2家属于特定性质的重要 组成部分，采取特定项目和特定程序审计 的审计策略。对于确定的7家非重要组成 部分，审计项目组主要采取财务信息审 阅、集团层面分析程序的审计策略。 具体审计计划包括内部控制审计计 划和执行测试具体审计计划。 审计项目组根据重要组成部分的选 择标准，将B公司四大业务板块中最具代 表性的组成部分各自选择出来，全面了解 其内控情况并进行控制测试。针对B公 司下属单位重要性不同，审计项目组制定 了针对性的实质性测试具体审计计划。 审计项目组在对B公司实施控制测 试后，发现“存货”和“应收账款”这2个项 目存在内控缺陷。审计人员考虑其可能 对报表项目产生不利影响，因此新增2个 认定层重大错报风险的报表项目。 至此， A事务所审计项目组将风险导 向审计模型运用到了B公司的审计项目 中。通过风险评估，识别B公司的重大错 报风险与应对措施，并据以执行有区别、 有针对性的实质性测试程序，从而在有限 时间内抓住了审计的重点、难点，实现了 审计资源的合理分配。A事务所最终通 过与B公司的沟通，指出、解决了这些重 大错报风险事项，并且在规定的时间内完 成了B公司的审计项目。