■ 王海燕


--------------------------------------------------------------------------------

《现代企业》　2007年第12期



　　当今世界呈现出经济全球化、资本市场国际化的趋势，国家之间的经济交往日益频繁，对会计政策提出了更高的要求。会计准则的差异对经济交往带来不利的影响，因而有增进可比性和一致性的需要，会计准则必然会走向国际化。正如财政部部长金人庆所言，新准则的发布是“我国会计审计史上新的里程碑”，标志着中国会计准则与国际会计准则最终实现了全面接轨。
　　
　　一、新会计准则国际化的具体分析
　　
　　１． 基本准则方面。新基本准则中的会计基本原则，继续保留了重要性原则、谨慎原则、实质重于形式原则等，也强调了可比性、一致性、明晰性等原则。但权责发生制和历史成本不再作为会计核算的基本原则。
　　２． 具体准则方面。①引入公允价值。公允价值的运用是新会计准则体系中的一大亮点。总体原则有两点：一是要运行活跃的市场；二是交易双方在完全自愿的情况下，没有第三方干扰，讨价还价形成的价格。这样就形成以历史成本为基础，同时引入公允价值的原则，但是公允价值在什么情况下可以用，限制比较多。新会计准则考虑到我国市场发展的现状和可操作性等原因，主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。此外，在交易性证券投资方向也引入了公允价值。②实质性控制成为确定合并报表范围的基础。《企业会计准则第３３号——合并财务报表》第６条规定，“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个的经营活动中获取利益的权力”。这些规定与《国际会计准则第２７号——合并财务报表和单独财务报表》的规定一样强调了实质控制。另外，新的合并财务报表准则所依据的基本合并理论于侧重母公司理论转向侧重实体理论。母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围，而不一定考虑股权比例。尽管股权比例往往决定是否拥有控制权，但是，如果一个企业持有下届公司的大部分股权，而没有掌握实质控制权，其财务报表也不予以合并。③金融工具准则的制定。我国在全面借鉴ＩＡＳ３２、ＩＡＳ３９的基础上，结合实际，出台了《金融工具确认和计量》、《金融资产转移》、《套期保值》和《金融工具列报》等金融工具会计准则。这四项准则各有侧重、相互关联、逻辑一致，形成一个有机整体，其核心是将金融衍生工具纳入表内核算并按公允价值计量，相关公允价值变动计入当期损益或所有者权益。同时规定，企业如开展套期保值业务可以选择使用套期会计方法，但必须符合严格的条件，对公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期等区分进行会计处理；企业的会计处理应当根据各单项金融工具的特点及相关信息的性质将其进行适当归类，以揭示金融工具的潜在风险。因此，新会计准则的建立，标志着我国金融工具会计处理与国际会计准则全面接轨，有利于规范金融工具特别是衍生工具会计预警系统，及时揭示和披露交易决策的相关信息，引导衍生工具的有效运作，提高金融信息可比性和透明度。
　　
　　二、新会计准则中国特色化分析
　　
　　我国的会计准则是有“中国特色”的会计准则。一方面，我国目前尚处于社会主义初级阶段，地广人多，经济发展不平衡，这样的客观环境决定了国家对整个经济发展要有较多的干预，宏观调控力度也比较大，在这种情况下，会计准则的制定应较多考虑国家宏观调控的需要，在政策倾向上更多地体现国家利益。另一方面，我国的经济成分和企业组织形式多种多样，法律法规对各类组织形式的规范与西方国家不同，而且对不同组织形式的企业、单位进行的规范也不尽一致。因此，会计准则应当充分体现这一特点。
　　１． 关联方交易的披露。国际会计准则原来对国有企业即政府所有的企业是豁免披露的，不作为关联方，但是后来把豁免取消了。新准则没有采纳估计会计准则的规定。我国国有企业众多，如果把国有企业都作为关联方，它们之间的交易都作为关联交易披露，既不现实也没意义。新准则中规定，除了有关法律法规有明确规定做权益处理的，均做收入处理。
　　２． 资产减值损失的转回。我国现行制度和《国际会计准则第３６号》都允许对已经确认的资产减值损失予以转回，但是从我国实际运行情况看，该规定已经成为一些企业操纵利润的主要手段，不利于提高会计信息质量。为此，新准则针对我国目前所处的经济环境，规定对于已经确认的减值损失不得转回，这与国际准则形成了实质性差异。
　　３． 政府补助。国际会计准则对政府补助采用全面收益法，规定政府给予的补助计入损益。而新准则规定，对研发拨款等文件明确会计处理方法的，应从其规定，也就是按权益处理；没有特殊规定的才计入收益。由于我国政府是国有企业的所有者，对企业的资金投入应区分为资本投入与国际意义上的政府补助。如果是政府作为企业的所有者进行资本投入，如研发拨款，就应计入权益类；如果是国际准则中所指的政府补助，就应计入损益。这其实是与国际会计处理一致，但我国的情况较复杂，不能一刀切，由此体现了中国特色。
　　
　　三、我国未来会计准则的完善方向
　　
　　在大力引进、吸收和借鉴国际会计准则，努力与国际会计惯例接轨的同时，我们应清醒地认识到我国会计环境与国际会计环境有着很大差异，应循序渐进，稳步推进我国会计准则的国际化，趋利避害，制定既符合中国国情，又适应国际会计发展的高质量的中国会计准则。
　　１． 继续为适应经济高速国际化的需要而积极推进会计准则国际化。首先，参照国际会计准则体系的构（下转第５４页）（上接第６１页）成，不断补充和完善我国会计准则的相关内容；其次，参照国际会计准则有关会计处理程序与方法的规定，修正和完善我国会计规范中有关会计程序与方法的选择范围和原则。最后，加快会计实务国际化，在企业的经营管理过程中，采用国际上先进的会计处理方法，提高企业经营效率和效益，适应国际竞争的需要。
　　２． 继续结合我国具体国情而稳妥地推进会计准则国际化。随着改革开放的深入和我国经济环境的优化，我国会计准则与国际会计准则的差距越来越小，但总有一些差异将长期存在。这些差异的存在使得我们在会计准则的国际化中要有稳妥的一面。国际化与中国特色是相互矛盾的，但又是可以彼此协调的两个方向。对于符合我国特定经济背景的合理部分，应该坚持并积极完善，使国际准则与我国经济环境相适应，同时，注重提高其前瞻性和指导性。
　　３． 密切关注国际准则动向，并积极参与其中。发展是互动的，我们要以积极的态度参与会计准则的国际化，了解、跟踪、研究国际会计准则的发展动态，争取在制定国际会计准则过程中体现发展中国家的实际，改变我国会计准则单方面向国际会计准则靠拢的局面，将我国特有的高效的会计方法加以推广，争取国际认同，使国际会计准则在制定中充分考虑我国的环境和利益要求。同时，建立合理的会计准则制定机制，逐步改进官方制定的准则模式，增加来自投资者、债权人、银行界的代表及经理阶层和会计界的代表，并进一步借鉴国际惯例，不断完善我国会计准则体系，特别是一些新出现的、尚未明确的经济业务的具体准则的建立。
　　（作者单位：山东经济学院会计学院）