【摘要】如何在新的审计环境中继续进一步改善政府审计工作的效率和效果，是政府审计研究者和政府审计工作者迫切需要解决的问题。为此，笔者通过深入分析审计环境的十大变迁及影响，指出审计未来的发展必须独立化、开展绩效审计、改革审计方法并适时开展环境审计。
一、引言
我国政府审计始于20世纪80年代。20多年来，我国的政府审计工作取得了很大的成绩，在惩治腐败，查处违规违纪行为，保持政府形象方面做出了极大的贡献。进入21世纪，我国政府明确提出了建设和谐社会，贯彻科学发展观，实现全面、协调、可持续发展的目标，与此同时，我国的经济社会发展进入了转型阶段，即社会转型、经济转轨、国有企业转制、政府职能转换。这些大的环境变迁，对于我国的政府审计工作而言既是机遇，也是挑战。我们需要从建设和谐社会、实现可持续发展的视角，改变传统观念，创新思维理念；从巩固执政党地位、维护党心民心的高度认识政府审计工作在新环境下的重要性，积极应对面临的挑战。
二、十大环境变迁及其潜在影响
（一）政治体制改革和民主建设及其潜在影响
我国正处在进一步完善社会主义政治体制的过程当中，进一步加强我党及我国的民主建设是不可逆转的历史潮流。而加强民主建设的一个非常重要的方面是加强监督。我国实行的是行政型政府审计监督体制，从某种角度来说，我国的政府审计部门更多地是向政府自身负责，即相当于一种政府的内部审计。而从国外的情况来看，西方主要国家的审计体制都是非行政型的，分属于立法型、司法型等。一般来说，行政型审计体制的弊端就是独立性较差，审计部门既要听从上级审计部门的领导，又要服从当地行政长官的命令，这在一定程度上导致了审计效率的低下。应该说，我国现行的审计体制在一定程度上适应了我国目前的国情，但是，随着民主化进程的加快，我国的审计体制将来必须解决好 “向谁负责”这个问题。是继续担任政府“内部审计”的角色，还是担任向人民直接负责的监督员角色，还是在解决好独立性的前提下同时担任这两种角色，这是我们必须思考和回答的问题。
此外，人大对政府的监督作用日益增强，人民群众的纳税人意识也日益高涨，这些变化都要求政府审计机构的报告公开化、透明化，以公开审计结果为惯例，以不公开审计结果为例外。如何将这种审计信息公开的趋势与建设和谐社会、保障社会稳定相结合、相统一，需要审计工作者详加考虑。
（二）公共服务市场化及其潜在影响
政府的公共服务市场化也将是我国政治制度改革的一个重点。20世纪70年代以来，公共服务市场化成为了世界各国政府改革的一个重要趋势。所谓公共服务市场化，首先强调的便是“效率”二字。它是指政府在现有资源的基础上，通过招投标、合同承包、特许经营等市场运作方式向公众提供公共服务，通过市场机制来调节公共服务的供给和需求，从而达到降低成本和提高效率的目的。在未来，绩效将成为评价政府工作能力的重要标准，从国外的经验来看，政府审计部门一般会采用开展绩效审计以及加大绩效审计在整个审计工作中比重的方法来适应这一变革。那么，如何根据我国的国情建立和发展适合我国国情的政府绩效审计，这也是一个亟待解决的问题。
（三）银行改制上市及其潜在影响
国有银行体制改革。早在2001年，当时的中国人民银行行长戴相龙就提出：“争取用5年左右或更长一些时间，把我国4家国有独资商业银行改革为在国际金融市场上具有一定竞争能力的现代化大型商业银行。为实现这一目标，从2001年开始，要按照建立现代企业制度的要求，分步对国有独资商业银行进行综合改革。”加入ＷＴＯ以后，四大国有银行等金融机构为了适应国际竞争的需要，积极进行了改制上市、引入海外战略投资者等体制改革。这一系列的变化，使得我国的金融审计工作也需要做出相应的调整。如何为国家金融审计工作重新定位，如何运用现代化的方法审计已经或即将建立起现代企业制度的国有银行，如何处理好审计与其他金融监管机构（财政部、银监会、证监会等）的关系，如何处理好审计与其他非国有股东（海外战略投资者、普通股民）的关系，这也是值得我们思索的问题。
（四）国有企业改革及其潜在影响
我国国有企业的体制也将会发生与形势相适应的变革。十六大报告明确了国有资产管理体制改革的手段，即“国家要制定法律法规，建立中央政府和地方政府分别代表国家履行出资人职责，享有所有者权益，权利、义务和责任相统一，管资产和管人、管事相结合的国有资产管理体制。”这种国有资产管理新体制的出台，事实上进一步加强了国家与国有资产经营单位的受托责任关系，这就使得政府审计在国有资产管理中的地位和重要性得到了加强。这需要我国的国有及国有控股企业审计在继续原来财务收支审计的基础上，进一步加强经济责任审计和绩效审计。同时，如何处理好政府审计与国有企业监管机构（国资委等）及其他非国有股东的关系，也是国有及国有控股企业审计中将会遇到的问题。 （五）环境保护呼声及其潜在影响
在我国，政府一直把环境保护作为我国的一项基本国策,并确定了环境与经济、社会协调发展的指导方针和实施可持续发展战略。GDP已经不再是衡量地区发展的唯一标准，取而代之的是绿色GDP等综合考虑环境、人文等一系列因素的衡量标准。如何适应这些条件的变化，适时开展环境审计的探索和研究工作，为我国经济的可持续健康发展保驾护航，这也是我国审计工作的新课题。
（六）军队后勤改革及其潜在影响
军队不应成为被忽视的审计对象。近几年，我国军队面临的任务越来越艰巨：反对台独分裂势力，反对“疆独”、“藏独”等分裂势力，维护祖国统一；保护陆地、海洋等国家领土、资源的完整；支持地方经济建设等。相应的，国防开支每年都在增长，并且，国家军委开展了大联勤下的后勤社会化工作以及军工企业上市、军用产品向社会企业招标等工作。这就要求审计机关做出相应的工作调整，在经济上为国防现代化建设保驾护航，使我国的军队“打得赢，不变色”。
（七）国际合作广泛化及其潜在影响
在“和平崛起”、“和谐发展”的大背景下，我国政府走出去的步伐越来越快，越来越密。政府在海外以援助、交换、投资等形式积极地、多方位地参与到当地的经济建设中。在这一过程中，大量的国有大型企业参与了基础设施、大型项目工程的招标、投标，并承担了工程的建设、开发、运营等工作。在这些工作中，既要防止外国政府、企业人员向我国政府、企业人员行贿，也要防止我国政府、企业人员向外国政府、企业人员行贿，这就成为了新时期、新形势、新环境下的审计新课题。
（八）教育医疗改革及其潜在影响
随着改革的深入，很多过去的公共部门开始步入了市场化改革的领域，例如教育改革、医疗改革等。在这些领域，市场化改革使得公共资源与私人资源并存，国家投资与私人投资并存，公益性质与盈利性质并存，如何实现医疗、教育单位国有资产的保值增值，防止国有资产流失；如何界定私人产权，杜绝私人利用国有资产进行盈利，这就需要政府审计发挥监督的作用，既保障国家的利益，又保护私人投资者的积极性，使教育、医疗改革顺利进行。
（九）加强廉政建设及其潜在影响
政府部门日常工作铺张浪费、追求奢侈的作风愈演愈烈。近10年间，中国人均负担的年度行政管理费用由20.5元增加到498元，增长23 倍，而同期人均GDP增长14.6倍，人均财政收入和支出分别增长12.3和12.7倍。20年来人均负担行政费用的增长速度明显快于人均GDP和财政收支的增长速度。公务用车、公款吃喝和公费出国，种类繁多的政府会议、“政绩工程”和奢华办公楼建设等耗费了大量宝贵的国家资源和纳税人的税款。这就迫切需要对政府机构的日常工作进行效益审计。
（十）和谐社会建设及其潜在影响
在未来相当长的一段时间内，地区、城乡发展不平衡作为我国社会主义初级阶段的一个重要现象，必将长期存在。政府采取的以新农村建设、西部大开发、中部崛起等为代表的一系列举措，大量涉及转移支付、国家投资、资金使用等问题，政府审计只有在其中发挥切实的作用，才能保障国家逐步解决社会发展中的不平衡现象，为实现和谐社会保驾护航。
三、基本推论
基于上述分析，笔者对我国政府审计的未来发展作如下基本推论。
（一）我国的政治体制和经济制度在现阶段都发生着重要的变化，这些变化将深刻影响着我国政府审计工作的未来发展方向。
（二）为了适应我国的民主化进程，政府审计工作必须解决好独立性问题。其方式有二：一是保留现行的行政型政府审计体制不变，从审计部门的人事、经费等方面入手解决独立性问题，尽量减少地方政府对审计工作的干预，比如，可以将审计部门领导的人事任免权从地方政府转移到上级审计部门；同时，在审计经费方面，也尽量做到不走地方财政，采用审计部门统一预算，由审计署统一发放审计经费。二是改变现行的行政型审计体制，尝试立法型审计体制。这种体制将从根本上把审计部门从政府机关中独立出来，使之成为直接向人民代表大会负责的独立机关。此举将从根本上解决审计部门的独立性问题，但同时也会使审计部门和政府在日后的配合方面面临一定的问题，相对而言，方式一更为现实一些。
（三）面对政府公共服务市场化的新形势，绩效将成为评价政府工作能力的重要标准。政府审计工作需要逐步从合规性审计向绩效审计发展，并最终使得绩效审计成为政府审计的主要内容。但是我国开展绩效审计工作也不可一蹴而就，而应该注意循序渐进，并注重结合我国国情，制定出一套符合我国情况的绩效审计原则和方法。 （四）随着我国金融体制改革的深化，我国的金融审计工作面临着严峻的挑战。在未来的金融审计工作中，首先要注意运用现代化的审计方法，综合运用计算机等工具，结合国外先进的审计经验，高效率并符合国际化规范地完成审计工作。同时，我们也需要在金融审计工作中加强绩效审计，对金融机构的效益作出评价，为政府对金融机构的管理决策提供依据。此外，我国未来的金融审计工作还需要进一步加强与其它金融管理机构（如财政部、银监会等部门）的沟通，实现监督资源的优化配置，共同为我国金融事业的良性发展保驾护航。
（五）国有及国有控股企业的政府审计工作应该注意与时俱进，不断改进审计方法，以适应国有企业的现代化、国际化变革趋势。在保证企业资金使用的合规合法性基础上，进一步提高经济责任审计和绩效审计在该类审计工作中的比重，为政府加强对国有企业的管理提供依据。同时，理顺自身与国资委等其他国有资产监管方的关系，共同确保国有及国有控股企业的良性发展。
（六）我国政府审计部门应该适时开展环境审计的探索和研究工作， 争取摸索出一套符合我国国情的环境审计办法，为我国经济的可持续健康发展保驾护航。需要指出的是，环境审计不仅应当起到事后监督的作用，更应当起到事前监督的作用。在环境审计上，审计署应当加大与环境保护部门的配合、互动力度，将环境审计与环境评价结合起来，一方面，对于重大工程、重大项目进行投资前的评审，另一方面对上马后的项目在节能降耗方面进行追踪评价，实现政府提出的十一五期间经济增长与单位GDP能耗双下降的目标。
