政府是社会特殊的角色，政府会计信息受到社会各界越来越广泛的关注和重视，监督政府财政资金的运作、对政府工作绩效进行评价都对政府会计信息披露的广度和深度提出了更高的要求。我国的政府会计信息起步较晚，但都与企业会计信息披露都要求会计信息的披露具有真实性、可靠性、相关性、及时性和可比性等;它们都以报告财务信息为主，并配以少量非财务信息等。区别主要体现在披露的主体、内容、形式、目标及披露信息的范围等方面。因此我们可以借鉴企业会计信息披露已有的理论成果与实践经验，为我国政府会计信息披露提供导向。此外，西方发达国家已经建立了政府会计体系和完善的政府会计信息披露体系，因此在立足我国基本国情的基础上，借鉴西方国家的优秀理论成果，积极推进政府会计信息披露制度的建设，确立我国政府会计信息披露的模式，构建符合我国国情且与国际惯例接轨的政府会计信息披露框架，是我们当前的重要工作。



一、政府会计信息披露目标与主体



（一）政府会计信息披露目标



政府会计目标是政府会计管理系统的起点和终点，它影响着政府会计理论的研究和会计实践，因此，它是一个非常重要的问题。政府会计目标受其环境影响并适应环境的需要。政府作为一个会计主体，它的收入（资源）来源主要是纳税人缴纳的税款，除此之外，还有政府发行公债等方式举债获得的收入等;政府对收入的使用主要是向公众提供公共产品，如公共安全、基础教育、公共道路等。会计要对这些事项一记录并报告。政府会计功能的有效发挥是实现政府会计信息披露目标的基础。政府会计信息披露要实现的目标主要包括以下几方面：（1）客观地、如实地反映政府的财务状况，净值情况和现金流量状况（2）反映政府受托责任的履行情况。社会公众既是政府资源的主要提供者，也是政府提供公共服务的接受者，因此，公众与政府之间体现了最根本的受托代理责任。（3）为管理部门和投资者进行相关决策提供信息。管理部门主要是指公共财政管理部门。



（二）政府会计信息披露主体与载体



政府会计信息披露主体主要从信息披露和报告的角度界定政府会计主体，而政府会计报告是政府会计信息披露的载体，所以本文认为政府会计信息披露主体与政府会计报告主体是内涵相同的概念。政府会计信息披露主体的根本目的是实现政府会计信息披露的目标，因为只有明确了哪些单位应当作为政府会计信息披露的主体或者说主体的组成部分，才能确定他们相应的受托责任，并且要求他们披露对信息使用者有用的信息。因此，政府会计信息披露主体界定的根本出发点是政府公共受托和信息使用者的信息需求两个方面。基于PSC的划分标准和其他国家的实践经验，本文认为我国的政府会计信息披露主体的界定思路大致如下：（1）按照控制标准、法律主体标准和政治性受托责任标准确定各级政府整体和其组成单位分别作为政府会计信息披露的主体。（2）按照基金核算分配标准确定各类政府基金作为政府会计信息披露的主体。



二、政府会计信息披露现状



现阶段我国政府部门执行的是预算会计体系，其目标主要是为了满足国家宏观经济管理和预算管理的需要，从严格意义上讲，我国目前还没有能够全面反映政府经济资源、现时义务和业务活动全貌的政府会计体系。随着我国社会主义市场经济体制的逐步完善，研究建立我国政府会计体系，建立科学的政府会计信息披露制度，已经成为加强政府公共管理的重要内容。



三、我国政府会计信息披露现状



（一）信息披露不完整，不全面



现行的预算会计强调的是为预算管理服务，因此造成预算会计仅侧重预算资金的收入、支出及结余的核算，不能提供整个一级政府的资产和负债状况。财政预算、决算报告主要反映财政收支及预算执行情况，而使用财政资金形成的政府固定资产、行政事业单位的国有固定资产及使用情况、政府举借的债务以及还本付息情况、预算资金的使用情况等与预算收支没有直接关系的重要信息最终往往被忽视和遗漏。现行的预算会计分为财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计，各自均有一套会计报表，各套报表自成体系，分别编报。有关预算收支及执行情况的会计信息主要是通过政府的预算和决算形式间接地披露，使得政府会计信息透明度不高，没有做到全面公开，没有达到会计信息资源共享。



（二）信息披露缺乏真实性、可信度



会计信息的真实性十分重要，因为不够真实的会计信息不仅不能满足使用者对于信息的需求，还常常会导致使用者因为错误的信息做出失当的抉择导致损失。政府会计信息披露的真实性指会计记录、分析、计算、报告和考核的经济业务必须和客观实际相符。真实性是我国对政府会计信息质量的评价标准，在国外通常用可靠性这个术语进行质量评价。可以说，真实性是会计的重中之重。我国会计信息披露不真实主要表现在以下两个方面：（1）预算的财务数据核算方式不一致，突出表现为预算内外资金的核算方式不统一。（2）设置预算报表项目不合适。这些核算方法影响了财务数据的真实性。


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（三）缺少统一的政府财务报告制度



政府财务报告作为政府财务信息披露的重要方式，受关注的程度也越来越高。我国各级政府至今还没有编制过一份全面完整的政府财务报告。在现行预算会计模式下，缺乏完整反映政府财务状况的财务会计报告，缺少统一的政府财务报告制度，未能提供政府层面的财务报告。这些因素在客观上造成了政府会计信息披露不完整的现状。总的来说，我国政府财务报告在信息披露方面还很不完整，存在明显缺陷。



（四）忽视外部信心需求者的需要外



当前，我国政府会计信息主要是为国家和政府决策服务，忽视了其他相关信息需求者的需要。这与外部信息需求者的弱势地位关系甚紧，主要表现为内外部需求者获取信息渠道与便利程度的不同。政府及其机关内部信息使用者在获取信息方面具有极大优势，尤其是在管理受托责任中，上级获得下级信息的权力是与生俱来的。外部需求者则只能根据简单的政府财务报告取得信息。公众作为政府的所有者和委托人，其本身具有很大的不确定性，利益非常分散，也在一定程度上导致了信息需求内在动力不够强大。另一方面，我国的预算会计制度，不仅没有对内部和外部信息使用者加以区分，且过分强调了具有信息优势的内部使用者的需要，忽视了处于会计信息弱势地位的外部使用者的信息权利，造成了一种人为信息不对称。



四、政府会计信息披露的国外经验借鉴



从我们对国际发达国家观察，由于国情差异，人文不同，经济发展不一，改革环境各具特色等因素的共同影响，各国采取的政府会计改革模式不相似，形成了德法模式，美国模式，英国模式与新西兰模式四大类。这四种模式在权责发生制的运用程度，政府财务报告的编制内容和方式及政府财务报告与预算报告的关系等方面都存在差异，但这四种模式与相应的国情是吻合的。因此，我们的会计改革会计模式和信息披露的方式及程度不是越激烈越好，也不是越保守越好，而是借鉴前提的下，需要充分考虑国情的基础上从长计议。



（一）逐渐向履行受托责任制转变



我国应该借鉴西方国家的经验，在确立财务报告的最高目标时从决策有用论向履行受托责任转变，将我国的公共政策改进和完善公共财政体制与构建全新的透明政府三者相结合，把政府的财务会计信息最大限度披露给普通民众，使他们能依据信息做出经济决策，判断和评估经济形势，监督政府财政行为，提高公共部门效能。只有将履行受托责任作为最高目标，才能使广大民众具有国家主人的荣誉和自豪感。



（二）完善会计核算和财务管理报告



政府会计信息披露需要以财务报告的方式发表，而会计预算报告和财务管理报告是财务报告的两个重要载体，其分别是政府在预决算时完成的工作，所以，没有完善良好的会计核算和财务管理制度作为基础，就无法向社会公布高质量的会计信息。新西兰和美国作为发达的资本主义国家，之所以能公布高质量的财务报告，正是因为它们有完善的会计核算和财务管理制度进行运作。我国需要汲取西方先进国家的经验，要健全政府财务报告制度，更全面披露政府会计信息，必须以完善的会计核算和财务管理制度为基础，这是改革顺利完成的前提条件。



五、政府会计信息披露方法的改进



面对政府财务信息披露不完整、不充分、透明度不高，无法客观评价公共资源配置效率和政府绩效，直接影响公共政策选择和决策，最终影响到国民经济和社会发展。因此，应从构建透明型、服务型、绩效型政府的高度，对政府财务信息披露的思路、方式和内容进行改进与变革。能，提高财政透明度，同时也是我国参与一体化的国际经济竞争的重要条件。



（一）政府预算报告和政府财务报告相结合的会计披露体系



建立一个包括政府预算会计和政府财务会计在内的“双轨制”政府会计体系是目前我国政府会计改革的最好途径，那么与其相对应，必然会形成包括政府预算会计报告和政府财报告的政府会计信息披露体系。政府预算会计通过政府预算会计报告来披露主体单纯的预算执行管理和控制情况以及基于预算的受托责任，让立法机关和广泛的信息使用者借以分析和评价政府预算编制的水平和预算控制的有效性;政府财务会计通过政府财务报告来披露主体的财务状况、管理绩效和基于财务管理的受托责任，让立法机关和广泛的信息使用者借以分析和评价政府财务管理的水平和公共管理的效率。这样的信息披露体系能改变现行政府会计报表纵横交错、条块分割的做法。政府预算会计报告根据政府预算会计编制，采用收付实现制核算基础，主要包括预算执行收支表;政府财务报告根据政府财务会计编制，采用权责发生制核算基础，主要包括资产负债表、运营业绩表、现金流量表和附表等。



（二）加大会计信息披露的范围



加大披露力度，提高透明度，使政府的业绩更好地体现于财务报告公布的绩效中，从而提高政府公信力，增强政府会计信息披露的积极性。如果能够不断公开信息的话，即便是政府的失误也不再是罕见的事，其信息公开的压力也会相应见效，从而可以形成一种良性循环。这将对政府会计信息披露产生积极的激励作用。应从多方面共同努力，加强政府会计信息披露监管。首先，加快对政府会计进行监管的立法工作，建立规范、权威的对政府财政资金进行监督的法律，以提高财政监督的权威性，更好地对财政资金的收支等业务进行考核、检查和督促。其次，加强政府内部财政收支监督与管理，强化政府审计的监督作用。政府审计部门应对各级政府部门与机关会计进行定期与不定期审查，采用专项审查、突击审查等形式，不仅仅要其披露的信息是否正确，也要查披露的信息是否完整，质量如何。最后，加强社会公众监督与新闻媒体监督。搭建便捷畅通有效的信息沟通平台，如各种热线、博客、短信平台等，使公众能够及时了解所需相关信息。充分发挥媒体力量，采用现代信息渠道，在不涉及国家机密和根本利益的前提下，最大限度地公开政府财务信息，以更好地督促政府提高财政管理水平。另外，将政府会计信息披露改革与政府其他改革相结合，尤其是绩效考核制度改革，切切实实使政府各项工作都真正实现为民服务的宗旨。



（三）加强政府审计监督机制



独立审计是保证会计信息披露真实性的必要环节。在国外，地方政府编制的财务报告需经过报送独立于同级政府的审计部门经过审计批准后，才可以向公众披露;而在我国，政府审计监督机制还不是十分完善，政府财务信息没有经过独立于同级政府的审计机构的审计，财务信息的真实性和公允性得不到保障。随着我国政府会计改革日渐深化，政府经济实力逐步增强，政府财政收支总体规模日益扩大，政府财务收支运行的规范性越来越受到社会公众的关注，政府审计的重要性和地位日益突出，由国家审计署和各级政府审计部门发布的政府审计报告，己经成为政府利益相关者关注的焦点。但是由于官方的各级审计机构也是隶属于政府的职能部门，其独立性得不到完全的保证，势必会影响到审计监督的效果。因此，政府会计信息的真实性和可靠性得不到保证。



六、结语



我国政府会计改革的趋势已经不可逆转，我国已经具备大面积开展政府会计改革的条件，对政府会计信息披露问题的关注和解决，能够使我国进一步完善市场经济机制，转变政府职能都有重要作用。







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