文 肖太寿
　　建筑企业的农民工存在“四种”不同的用工形式：一是建筑企业与劳务公司签订劳务分包合同的用工形式;二是建筑企业项目部直接雇佣农民工的用工形式;三是建筑企业与劳务派遣公司签订劳务派遣合同，农民工为劳务派遣人员的用工形式;四是建筑企业与个人包工头签订建筑劳务承包合同，农民工为个人包工头队伍的用工形式。在以上四种农民工用工形式下的建筑企业，对农民工的成本如何进行会计核算?对农民工的个人所得税应如何处理?是当前许多建筑企业面临的难点问题。笔者通过实践调研并结合国家的相关法律税收政策，对以上问题进行具体分析。
　　建筑企业与劳务公司签订劳务分包合同的用工形式
　　(一)建筑企业与劳务公司签订劳务分包合同的用工形式的法务处理
　　1.农民工的雇佣法律关系。
　　在建筑企业与劳务公司签订劳务分包合同的情况下，在劳动法律关系上，农民工与劳务公司构成雇佣和被雇佣的劳动关系，与建筑企业没有构成雇佣和被雇佣的法律关系。
　　2.建筑企业与劳务公司签订劳务分包合同的合法性。
　　财政部、国家税务总局《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号，以下简称财税[2016]36号)附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第(七)项“建筑服务”第一款规定：以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。基于此条规定，清包工方式包括两种方式：一是分包人不采购建筑工程所需的材料(含主材和辅料)，只采购全部人工费用;二是分包人只采购筑工程所需的辅料和全部人工费用。住建部《关于建筑工程施工转包违法分包等违法行为认定查处管理办法(试行)》(建市[2014]118号)第9条(五)项规定：专业分包人将其承包的专业工程中非劳务作业部分再分包的，为违法分包行为。基于此规定，建筑企业总包和专业分包人可以就其纯劳务部分进行分包给劳务公司。
　　(二)农民工成本的财务处理
　　在建筑企业与劳务公司签订劳务分包合同的情况下，劳务公司根据财税[2016]36号的规定，选择简易计税税方法，直接向建筑企业开具3%的增值税专用(普通)发票，建筑企业直接凭劳务公司开具的增值税发票进成本，在“工程施工———分包成本———人工费用”科目进行成本核算。
　　(三)农民工的个人所得税处理
　　在建筑企业与劳务公司签劳务分包合同的情况下，在劳动法律关系上，农民工与劳务公司构成雇佣和被雇佣的劳动关系，与建筑企业没有构成雇佣和被雇佣的法律关系。因此，农民工的个人所得税由劳务公司代扣代缴。
　　建筑企业项目部直接雇佣农民工的用工形式
　　(一)建筑企业项目部直接雇佣农民工的用工形式的法务处理
　　1.农民工的雇佣法律关系。
　　建筑企业项目部直接雇佣农民工的用工形式的情况下，在劳动法律关系上，农民工与建筑企业构成雇佣和被雇佣的法律关系。建筑企业必须与农民工签订劳动合同，依法承担给农民工缴纳社会保险的义务。
　　2.签订合同时必须注明的条款。
　　建筑企业与每一位农民工签订劳动合同时，为了解决社会保险费用的负担，必须在劳动合同注明以下两个条款：第一，在劳动合同中的工资条款中，注明工资必须是含社会保险的工资。 第二，在劳动合同中必须有社会保险事宜条款，该条款注明以下内容：××民工自愿放弃在企业所在地的社保局缴纳社会保险，要求回其户口所在地社保所缴纳社会保险。企业依据《社会保险法》的规定，依法履行承担××民工社会保险费用的义务，每月将社会保险费用和工资按时足额打入民工本人的工资卡。××民工如果回其户口所在地缴纳了社会保险费用，则将有关社会保险缴纳凭证交回公司保管备查，如果民工没有回其户口所在地社保所缴纳社会保险，则今后有关社会保险争议事项与本公司无关，一切责任由民工本人负责。
　　(二)农民工成本的财务处理
　　1.会计核算。
　　根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)第一条的规定，企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。因此，建筑企业项目部直接雇佣农民工用工形式的 “农民工”为建筑公司员工，就按工资薪金列支成本费用，只要是合理的工资薪金都可以在企业所得税前扣除。即农民工的工资在建筑企业的 “应付职工薪酬” 会计科目中进行成本核算。核算依据是项目的考勤记录、农民工工资表清单。
　　2.具体的农民工管理的内控流程。
　　第一、施工企业必须在工程项目部配备一名劳资专管员，加强民工的进场、出场管理，编制民工考勤记录表。第二，建筑企业财务部必须给每一位民工在当地银行开办银行工资卡并将工资卡发放到民工手中。第三，劳资专管员必须收集每一位民工的身份证复印件， 并要求民工本人务必在其身份证复印件上签字确认。第四，施工企业财务部每个月要编制民工工资支付清单或工作表，要求民工在工资清单上签字并按手印，作为成本核算的依据。第五，施工企业财务部每个月要审核工资支付清单，并与劳资专管员提交回来的工时考勤记录表、劳务公司与民工签定的劳务合同名单，核对无误后依法将工资打入民工本人工资卡。
　　(三)农民工的个人所得税处理
　　1.个人所得税申报缴纳地点：工程作业所在地的地税局。
　　《国家税务总局关于建筑安装业跨省异地工程作业人员个人所得税征收管理问题的公告》(国家税务总局公告2015年第52号，以下简称52号公告)第一条规定：“总承包企业、分承包企业派驻跨省异地工程项目的管理人员、技术人员和其他工作人员在异地工作期间的工资、薪金所得个人所得税，由总承包企业、分承包企业依法代扣代缴并向工程作业所在地税务机关申报缴纳。总承包企业和分承包企业通过劳务派遣公司聘用劳务人员跨省异地工作期间的工资、薪金所得个人所得税，由劳务派遣公司依法代扣代缴并向工程作业所在地税务机关申报缴纳。”同时52号公告第四条规定：“建筑安装业省内异地施工作业人员个人所得税征收管理参照本公告执行。”基于此规定，建筑建筑安装业跨省或省内异地工程作业人员的个人所得税的申报缴纳地点是：工程作业所在地的地税局。
　　2.个人所得税征收方式的选择：全额全员申报和核定征收方式中任选其一。
　　为了解决重复征税的问题，根据52号公告第二条和第三条的规定，跨省异地施工单位应就其所支付的工程作业人员工资、薪金所得，向工程作业所在地税务机关办理全员全额扣缴明细申报。凡实行全员全额扣缴明细申报的，工程作业所在地税务机关不得核定征收个人所得税。总承包企业、分承包企业和劳务派遣公司机构所在地税务机关需要掌握异地工程作业人员工资、薪金所得个人所得税缴纳情况的，工程作业所在地税务机关应及时提供。总承包企业、分承包企业和劳务派遣公司机构所在地税务机关不得对异地工程作业人员已纳税工资、薪金所得重复征税。两地税务机关应加强沟通协调，切实维护纳税人权益。
　　3.各省跨省或省内异地工程作业人员的个人所得税征收政策规定。
　　(1)江西省的税收政策规定
　　根据《江西省地方税务局关于个人所得税征收管理有关问题的公告》(江西省地方税务局公告2016年第4号)第三条的规定，关于建筑安装工程项目征收个人所得税的问题规定如下：(1)从事建筑安装工程作业的单位和个人是个人所得税的扣缴义务人，应在向个人支付收入时依法代扣代缴其应纳的个人所得税，并向工程作业所在地的主管地税机关进行全员全额明细申报。(2)施工企业承揽工程项目有以下情形之一的，工程作业所在地的主管地税机关可按项目经营收入的1%预征个人所得税：第一，企业未依照国家有关规定设置账簿的;第二，企业虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的;第三，企业未按照规定的期限办理扣缴纳税申报(全员全额明细申报)，经地方税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。
　　(2)广东省的税收政策规定
　　根据《广东省地方税务局关于统一全省异地施工建筑安装企业作业人员个人所得税核定征收比例的公告》(广东省地方税务局公告2017年第2号)的规定，广东省(不含深圳，下同)异地施工建筑安装企业作业人员个人所得税核定征收比例相关工作要求公告如下：跨省(自治区、直辖市和计划单列市)在广东省范围内从事建筑安装的异地施工企业及广东省内跨市从事建筑安装的异地施工企业，符合核定征收条件的，其作业人员个人所得税由工程所在地主管税务机关统一按工程造价的4‰核定征收。
　　(3)江苏省的税收政策规定
　　《江苏省地方税务局公告关于调整建筑安装业个人所得税核定征收比例的公告》(苏地税规〔2015〕5号)规定：“建筑安装业个人所得税采取按照工程价款的一定比例核定征收税款办法的，核定征收的比例为工程价款的4‰。”
　　(4)上海市的税收政策规定
　　《建筑安装业跨省异地工程作业人员个人所得税申报事项操作规程(试行)》(沪地税函[2015]3号)规定：外省市建筑安装的总承包企业、分承包企业在沪新办登记的工程项目，其工程作业人员工资、薪金所得，由总承包企业、分承包企业或者劳务派遣企业代扣代缴的个人所得税，向工程作业所在地税务机关办理全员全额扣缴明细申报。