■戚庆余/文


注册会计师的法律责任问题，是注册会计师行业制度建设的核心问题，历来是各国会计法理论界关注的重点课题。
目前，在我国已颁布的许多重要的经济法律法规中，都有专门规定会计师事务所、注册会计师承担相应的法律责任的条款。其中，以行政责任和刑事责任的居多，涉及民事责任的条款则较少。
而我国的经济类立法是“板块性立法”的模式，即以某一方面的违法现象为对象，抽象出的法律规范，因而缺乏统一的归类，相关性较差。
我国立法目前也有个明显的特征，就是“救火”式——出现问题，赶紧制定法律规范予以弥补。
这导致追究注册会计师法律责任时尺度不一致，且由于立法的顺序不同、执法环境改变，使得同类的诉讼判决结果出现互相矛盾的现象，或性质相同的违法行为，由于依据的法律不同，则处罚的结果就会大大不同。
因此，在界定注册会计师的法律责任时应考虑如下问题。
一、法律责任界定的依据
目前，我国还没有明确《中国注册会计师审计准则》的法律效力和位阶，在立

法上对注册会计师责任的界定出现矛盾之处，给司法实践中的具体运用带来一定的难度。
法律界与会计界对于相关问题存在分歧，尤其对注册会计师已按审计准则执行的辩解能否成为免责的依据认识不一。法律界认为《中国注册会计师审计准
则》只是一个行业的规范，不能将其作为注册会计师规避法律的依据。而注册会计师们常会采取较少审计的程序以降低审计成本，但同时降低了审计质量的水平。他们则与客户合谋来“粉饰”会计报表以减少被发现而遭遇法律诉讼的概率。而会计界则认为，该准则是由国家财
政部发布的。作为国家颁布的一种法规， 具有相当高的权威性和官方效力。其强制性应该得到广泛的认同。由于对《中国注册会计师审计准则》的权威性认定不同，因而涉及到诉讼案件中注册会计师免责的依据问题。
但是，从注册会计师的角度来说，在既定的相对严格的执业环境和较高的法律风险的前提下，只有提供高质量的审计才会降低其可能承受的法律风险。
将来，随着我国市场化进程的加速， 市场效率的提高、市场信息的充分，使得相关利益主体能够有效地分辨审计质量的高低，并通过市场价格来实现对注册会

计师审计质量高低的评价。
《中国注册会计师审计准则》是一把双刃剑，既规范注册会计师，又保护注册会计师。赋予审计准则合法地位，鼓励注册会计师按照准则要求执业，不但可以维护证券市场秩序，而且可以促进上市公司会计信息质量的提高。
二、法律责任界定的机构
目前我国注册会计师法律责任的管辖机构分别是:行政处罚——省级以上的政府的财政管理部门；民事制裁和刑事制裁——人民法院。对于注册会计师行业所从事的审计活动，有些学者建议将注册会计师协会作为一种独立的行业自律性组织，相应的行政处罚也应被注册会计师协会的自我管理所取代。即以行业自律的形式代替行政性的监管。
与此同时，随着我国法制化改革的纵深发展，民事责任与刑事责任将成为注册会计师承担法律责任的重要内容。因而法院将是对注册会计师法律责任进行认定的最终裁定机构。
但是由于涉及注册会计师的案件专业性很强、技术复杂程度高，仅靠法官很难独立对注册会计师的责任做出合理的界定。
应当成立由注册会计师行业专家和法律专家组成的注册会计师执业责任鉴

定委员会（由司法部和地方司法厅、局授予鉴定资格）来对注册会计师执业责任进行鉴定，出具《鉴定报告》，为法官对注册会计师定责量罚（刑）提供专业的意见。
三、法律责任的认定程序
在判定具体的法律责任时，程序法的重要性同等于实体法。
随着我国法制建设进程的加快，“重实体法轻程序法”的观念已渐渐改变。因此，除了对注册会计师法律责任的规定要详尽适当，建立一个合理可行的程序也同样必要。
这样可以保证委托人、其他利害关系人的起诉权利的实施，同时也利于保护注册会计师依法行使抗辩权。
四、注会的会计责任与审计责任
从理论上来说，在审视上市公司的重大恶性案件时都必须严格区分会计责任和审计责任。
但在现实中，由于一般大型上市公司与某一会计事务所的关系较为固定，接受连续的审计，因此常常是注册会计师与上市公司一荣俱荣，一损俱损。既不应该夸大民间审计在证券监管中的作用，也不应将上市公司因舞弊倒闭的全部责任都归咎于注册会计师。
由于注册会计师的基本职能是经济鉴证，即鉴证客户编制的会计报表是否遵

循了合法公允和一贯性原则。
注册会计师作为民间的专业鉴证人士，既无行政监督权，更无司法监督权，其在管理或监督上的权威有限，加之审计成本的约束和审计技术的制约，至多也就是受托经济责任关系中的鉴证性监督。
在理论上过分强调注册会计师的监督职能，显然加重了其所能承受和应承受的责任。
要求注册会计师对被审单位会计报表的正确性和完整性，做出百分之百的保证意见是不现实的。
注册会计师不能、也无法对会计报表的全部错弊承担责任，更不能允许在司法实践中出现在未履行合法程序的条件下， 对事务所或注册会计师实行强制措施。
五、注册会计师构成违法的行为要件
与法律风险
对于注册会计师法律责任的认定则需要几个条件。一是原告方遭受了损失。二是注册会计师承担法律责任要以其违法行为为前提条件，对相关的利益主体构成了侵权或违约的侵害，从而会计师事务所要为其行为后果承担一定的法律责任。三是行为人和其主观上的过错、违法行为及该违法行为与损害事实之间存在因果关系。这是承担法律责任缺一不可的4 个法律要件之一。