2016年4月26日，《基本建设财务规 则》（下称“规则” ）发布。随后，针对基本 建设项目竣工财务决算管理中反映出的 主要问题，财政部又先后出台了《基本建 设项目竣工财务决算管理暂行办法》（下 称“办法” ）和《基本建设项目建设成本管 理规定》（下称 “规定”）。 这为会计师事务所开辟全新业务领 域奠定了坚实的制度基础。 会计师事务所作为第三方专业机构 涉足基本建设项目竣工财务决算审核的 时间不长，且基本建设项目的专业性和 政策性较强，竣工财务决算涉及的报表 数据繁多、流程复杂，在业务审核过程中 不可避免地会遇到一些难点问题。笔者 梳理了其5大业务关注要点，以期能给从 业的注册会计师一些启示。
关注管理费的支出问题
基建项目的管理费指项目建设单位 从项目筹建之日起至办理竣工财务决算 之日止发生的管理性质的支出，实行“总 额控制、分年度据实列支”的管控方式。 总额控制数以项目审批部门批准的 项目总投资（经批准的动态投资，不含 项目建设管理费）扣除土地征用、迁移 补偿等为取得或租用土地使用权而发 生的费用为基数分档计算，费率从2%至 0.4%不等。 管理费限额列支主要体现在施工现 场管理人员津贴和业务招待费明细科目 上，其中施工现场管理人员的津贴标准 比照当地财政部门制定的差旅费标准执 行。业务招待费一般不得发生，确需列 支的，项目业务招待费支出应当严格按 照国家有关规定执行，并不得超过项目 建设管理费的5%；属于代建项目性质的， 代建管理费按照不高于项目建设管理费 的标准核定，代建项目一般不得同时列 支代建管理费和项目建设管理费，确需 同时发生的，两项费用之和不得高于规 定的项目建设管理费限额。 基于此，应重点关注管理费的列支 范围、列支总额和列支限额。审核的程 序和证据包括但不限于以下几个方面。 一是管理费列支范围厘定是否准 确，会计凭证是否合法、合规；二是列支 总额的工程概算基数是否恰当，是否有 批复的工程概算、可研投资报告；三是列 支限额有无突破规定上限，对超限额管 理费是否按程序报批，对未经批准的超 限额管理费、施工现场管理人员津贴和 业务招待费是否已列入项目建设成本， 是否经由本单位自有资金负担。
关注待摊投资支出分配问题
待摊投资支出是指项目建设单位按 照批准的建设内容发生的，应当分摊计 入相关资产价值的各项费用和税金支 出。待摊投资支出分配的主要原则首先 是确定应分摊待摊投资的资产范围，其 次是确定分摊口径、顺序和比例。 待摊投资支出分配更多地基于对 “会 计估计”因素的判断，注册会计师应重点 关注会计估计的合理性和依据的充分 性。审核的程序和证据包括但不限于： 一 是待摊投资的资产是否框定在规定第四 条的范围内；二是对不能明确直接归属 的待摊资产，其分配顺序和分配比例是 否合理、公允。
关注工程抵扣增值税 进项税额问题
规定第三条指出，设备投资支出是 指项目建设单位按照批准的建设内容发 生的各种设备的实际成本（不包括工程 抵扣的增值税进项税额）。简单梳理政 策出台的背景就不难发现，自2016年5 月1日全面启动“营改增”工作，一般纳税
人取得并在会计制度上按照固定资产核 算的不动产或归属于不动产的在建工 程，其进项税额应自取得之日起分2年从 销项税额中抵扣，第一年、第二年抵扣比 例分别为60%和40%；自2019年4月1日 起，不动产的进项税不再分2年抵扣，允 许一次性抵扣。根据税法“实体从旧、程 序从新”原则，依法合规取得的工程增值 税进项税额均可视情况予以抵扣。 鉴于此，注册会计师应重点关注工 程类增值税进项税额税务处理和进项税 额在竣工财务决算表中的填列。 一是判断被审核单位的性质，是否 为行政单位、事业单位或者国有和国有 控股企业；二是判断被审核单位取得的 发票类型，是否为增值税专用发票；三是 基建项目支出的“进项税额”在竣工财务 决算表中的填列是否正确。
关注代建项目结算和票据问题
对代建项目，在目前的实务操作中 建设资金流动有2种不同处理模式：一是 以建设单位名义开立账户，财政资金等 建设资金拨入建设单位账户，建设资金 从建设单位流向施工单位；二是以代建 单位名义开立专户，建设单位和代建单 位共管，建设资金先划拨至共管专户，再 流向施工单位。 在第一种模式下，除工程款项支付 需经代建单位确认外，结算和票据在建 设单位和施工单位之间的流转与建设单 位自建项目差异不大。在第二种模式 下，代建单位首先通过双方代建协议取 得基建项目发包人资格，然后再以代建 单位自己的名义与施工单位签订合同， 施工单位收款收据和发票开具均直接面 向建设单位而非代建单位，代建单位以 施工单位向建设单位开具的收款收据复 印件和款项支付银行回单等作为共管账 户款项支付的原始凭证。 如施工单位直接向代建单位开具收
据和发票，因入账主体受限将会造成建 设单位后续竣工财务决算环节无法顺利 通过且不易弥补的问题。据此注册会计 师在基本建设项目竣工财务决算审核方 面，应重点关注建设资金流动处理模式、 协议签署、工程结算和票据开具流程。 一是区分代建项目建设资金的流动 处理模式；二是判断是否在开工前签署 了建设单位、代建单位和施工单位三方 协议；三是确认是否前置了工程结算、票 据开具的流程和各方责任的认定事项。
关注建设单位主体变化问题
在实务中，有一种较为复杂的情况， 即建设部门同时作为项目立项部门在项 目投建后，又将建设任务移交给下属单 位，出现项目建设主体的变更，甚至款项 收付和成本支出分别在两个单位列示。 对此应分2种具体情况处理：一是装 饰装修、构筑物类工程等不属于最终需 要办理产权登记的基建项目，只要初始 立项建设单位履行了相关变更手续且取 得有权机关批准并经财政部门认可，竣 工决算报表就应该由续建单位编报，决 算报表数据应同时包含变更前后两个单 位主体的相关财务数据；二是土地、建筑 物等需要最终办理产权登记的基建项 目，因涉及产权权属的变更，需要批准和 核准的部门较多，竣工决算报表编报前 注册会计师应充分与被审单位、上级主 管部门、财政部门和审计部门充分沟通， 确认最终竣工决算报表编制的主体，并 判断关联单位发生的基建支出比例和对 其报表编制的影响程度。 因此，应重点关注建设单位发生变 化的情形类别和相关变更手续的完备情 况。审核的程序和证据包括但不限于： 一是判断被审核单位的基建项目是否属 于需要最终办理产权登记的项目；二是 初始建设单位和后续建设单位是否经财 政部门做了手续上的变更交割；三是初 始建设单位资金收缴情况，资金使用明 细和结余资金流向；四是初始建设单位 与后续建设单位在竣工决算中财务单据 和财务数据移交的情况，资料是否详实、 齐备等。 基本建设项目竣工财务决算审核作 为近年来会计师事务所开辟的业务“蓝 海”，有着广阔的市场前景。注册会计师 在承接此类业务时应重点关注这5大审 核要点，通盘考虑风险因素，审慎评估风 险等级，着力降低审计风险。 （作者单位：山东省聊城金石有限责 任会计师事务所）王乐成/文