政府会计新制度自2019年1月1 日开始实施，对无形资产核算进行了规 范。但有些核算容易混淆，笔者提醒相 关从业者必须高度关注以下4个问题， 准确掌握其核算方法。
区分取得方式
新制度规定：无形资产在取得时， 应当按照成本进行初始计量。 一是外购的无形资产，按照确定的 成本，借记本科目，贷记“财政拨款收 入”“零余额账户用款额度”“应付账款” “银行存款”等科目。 二是委托软件公司开发软件，视同 外购无形资产进行处理。合同中约定 预付开发费用的，按照预付金额，借记 “预付账款”科目，贷记“财政拨款收入” “零余额账户用款额度”“银行存款”等 科目。软件开发完成交付使用并支付 剩余或全部软件开发费用时，按照软件 开发费用总额，借记本科目，按照相关 预付账款金额，贷记“预付账款”科目， 按照支付的剩余金额，贷记“财政拨款 收入”“零余额账户用款额度”“银行存 款”等科目。 三是自行研究开发形成的无形资 产，按照研究开发项目进入开发阶段后 至达到预定用途前所发生的支出总额， 借记本科目，贷记“研发支出——开发 支出”科目。自行研究开发项目尚未进 入开发阶段，或者确实无法区分研究阶 段支出和开发阶段支出，但按照法律程 序已申请取得无形资产的，按照依法取 得时发生的注册费、聘请律师费等费 用，借记本科目，贷记“财政拨款收入” “零余额账户用款额度”“银行存款”等 科目；按照依法取得前所发生的研究开 发支出，借记“业务活动费用”等科目， 贷记“研发支出”科目。 四是接受捐赠的无形资产，按照确 定的无形资产成本，借记本科目，按照 发生的相关税费等，贷记“零余额账户 用款额度”“银行存款”等科目，按照其 差额，贷记“捐赠收入”科目。接受捐赠 的无形资产按照名义金额入账的，按照 名义金额，借记本科目，贷记“捐赠收 入”科目。同时，按照发生的相关税费 等，借记“其他费用”科目，贷记“零余额
账户用款额度“”银行存款”等科目。 五是无偿调入的无形资产，按照确 定的无形资产成本，借记本科目，按照 发生的相关税费等，贷记“零余额账户 用款额度”“银行存款”等科目，按照其 差额，贷记“无偿调拨净资产”科目。 六是置换取得的无形资产，参照 “库存物品”科目中置换取得库存物品 的相关规定进行账务处理。
判断是否符合确认条件
一是符合无形资产确认条件的后 续支出。为增加无形资产的使用效能， 对其进行升级改造或扩展其功能时，如 需暂停对无形资产进行摊销的，按照无 形资产的账面价值，借记“在建工程”科 目，按照无形资产已摊销金额，借记“无 形资产累计摊销”科目，按照无形资产 的账面余额，贷记本科目。无形资产后 续支出符合无形资产确认条件的，按照 支出的金额，借记本科目（无需暂停摊 销的）或“在建工程”科目（需暂停摊销 的），贷记“财政拨款收入”“零余额账户 用款额度”“银行存款”等科目。暂停摊 销的无形资产升级改造或扩展功能等 完成交付使用时，按照在建工程成本， 借记本科目，贷记“在建工程”科目。 二是不符合无形资产确认条件的 后续支出。为保证无形资产正常使用 发生的日常维护等支出，借记“业务活 动费用”“单位管理费用”等科目，贷记 “财政拨款收入”“零余额账户用款额 度“”银行存款”等科目。 符合无形资产确认条件的后续支 出作资本化处理，不符合无形资产确认 条件的后续支出作费用化处理，判断是 否符合无形资产确认条件，对与无形资
产有关的后续支出采取相应的核算处 理，体现了新制度制定的精准性和企业 会计、政府会计会计处理的一致性与趋 同性。
按照规定报经批准处置无形资产
新制度规定：按照规定报经批准 处置无形资产，应当分别按以下情况 处理。 一是报经批准出售、转让无形资 产，按照被出售、转让无形资产的账面 价值，借记“资产处置费用”科目，按照 无形资产已计提的摊销，借记“无形资 产累计摊销”科目，按照无形资产账面 余额，贷记本科目。同时，按照收到的 价款，借记“银行存款”等科目，按照处 置过程中发生的相关费用，贷记“银行 存款”等科目，按照其差额，贷记“应缴 财政款” （按照规定应上缴无形资产转 让净收入的）或“其他收入” （按照规定 将无形资产转让收入纳入本单位预算 管理的）科目。 二是报经批准对外捐赠无形资产， 按照无形资产已计提的摊销，借记“无 形资产累计摊销”科目，按照被处置无 形资产账面余额，贷记本科目，按照捐 赠过程中发生的归属于捐出方的相关 费用，贷记“银行存款”等科目，按照其 差额，借记“资产处置费用”科目。 三是报经批准无偿调出无形资产， 按照无形资产已计提的摊销，借记“无 形资产累计摊销”科目，按照被处置无 形资产账面余额，贷记本科目，按照其 差额，借记“无偿调拨净资产”科目。同 时，按照无偿调出过程中发生的归属于 调出方的相关费用，借记“资产处置费 用”科目，贷记 “银行存款”等科目。 四是报经批准置换换出无形资 产，参照“库存物品”科目中置换换入 库存物品的规定进行账务处理。即： 置换换入的库存物品等验收入库，按 照确定的成本，借记“库存物品”等科 目，按照无形资产已计提的摊销，借记 “无形资产累计摊销”科目，按照换出 无形资产的账面余额，贷记本科目，按 照置换过程中发生的其他相关支出， 贷记“银行存款”等科目，按照借贷方 差额，借记“资产处置费用”科目或贷 记“其他收入”科目。 涉及补价的，分别以下情况处理：
支付补价的，按照确定的成本，借 记“库存物品”等科目，按照无形资产已 计提的摊销，借记“无形资产累计摊销” 科目，按照换出无形资产的账面余额， 贷记本科目，按照支付的补价和置换过 程中发生的其他相关支出，贷记“银行 存款”等科目，按照借贷方差额，借记 “资产处置费用”科目或贷记“其他收 入”科目。 收到补价的，按照确定的成本，借 记“库存物品”等科目，按照收到的补 价，借记“银行存款”等科目，按照无形 资产已计提的摊销，借记“无形资产累 计摊销”科目，按照换出无形资产的账 面余额，贷记本科目，按照置换过程中 发生的其他相关支出，贷记“银行存款” 等科目，按照补价扣减其他相关支出后 的净收入，贷记“应缴财政款”科目，按 照借贷方差额，借记“资产处置费用”科 目或贷记“其他收入”科目。 五是无形资产预期不能为单位带 来服务潜力或经济利益，按照规定报经 批准核销时，按照待核销无形资产的账 面价值，借记“资产处置费用”科目，按 照已计提摊销，借记“无形资产累计摊 销”科目，按照无形资产的账面余额，贷 记本科目。
进行清查盘点
新制度规定：单位应当定期对无形 资产进行清查盘点，每年至少盘点一 次。单位在资产清查盘点过程中发现 的无形资产盘盈、盘亏等，参照“固定资 产”科目相关规定进行账务处理。 一是盘盈的无形资产，其成本按照 有关凭据注明的金额确定；没有相关凭 据、但按照规定经过资产评估的，其成 本按照评估价值确定；没有相关凭据、 也未经过评估的，其成本按照重置成本 确定。如无法采用上述方法确定盘盈 无形资产成本的，按照名义金额（人民 币1元）入账。盘盈的无形资产，按照 确定的入账成本，借记本科目，贷记“待 处理财产损溢”科目。 二是盘亏的无形资产，按照待处理 无形资产的账面价值，借记“待处理财 产损溢”科目，按照已计提折旧，借记 “无形资产累计折旧”科目，按照无形资 产的账面余额，贷记本科目。 （作者单位：空军勤务学院）■赵巍 林志新/文