青田供电局 王智



近年来，在英、美、日等国家的企业管理实践中，战略成本目标管理已经成为企业加强成本管理，取得竞争优势的有力武器。我国企业在长期的企业管理实践中，对成本管理方法的科学性和有效性也进行了有益的探索，取得了很多宝贵的经验，但这些成本管理经验基本上局限于传统的战术成本管理的范畴，很少涉及战略意义上的战略成本目标管理。要改变这一状况，就需要加强战略成本目标管理方面的理论研究和实践探索。



一、战略成本目标管理的基本思想



战略成本目标管理的基本思想就是要将成本因素同企业的竞争地位联系起来，寻求企业竞争力的提高与成本持续降低的最佳路径。它是从成本角度分析、选择和优化企业竞争战略，对成本实施控制的管理，可以通过下图示进行说明。



　　　　　　 成本升高






竞争力减弱 竞争力增强

　



成本下降



图中第一象限的区域表明，伴随特定战略方案的实施，企业的竞争力增强，同时成本升高，从战略成本目标管理的角度讲，这时就需要进行一定的成本决策分析，看企业战略是否符合成本效益原则，如果成本在短期内有一定程度的升高，但从长期来看，它能够使企业竞争力得到较大程度的提升，增强企业的长期赢利能力，这对企业来说，该战略无疑是可取的。



图中第二象限的区域表明，伴随战略方案的实施，企业成本升高，竞争力反而下降。对于此类战略方案，不管从哪个角度来分析，都是不可行的。企业如果实施这类战略方案，必然会导致生产经营能力的下降，并丧失已有的市场份额。



图中第三象限的区域表明，伴随战略方案的实施，企业成本下降，而竞争力减弱。这也就是说，尽管企业战略方案的实施所要求的成本很低，但缺乏竞争力，不利于企业的长期发展。企业此类成本的降低是靠牺牲竞争力为代价的，从战略成本目标管理的角度来看，这样的战略是不能接受的。



图中第四象限的区域表明，伴随战略方案的实施，企业成本下降，竞争力提高。企业能够在提高竞争力的同时实现成本降低，无疑是最为理想的状态，因此这种战略正是企业应该积极采用的。



由此不难看出，战略成本目标管理应主要集中在第一象限和第四象限区域之内进行，也只有这样才能体现出战略成本目标管理是服务于企业战略管理的决策支持系统，它要以企业战略管理为基础而加以展开，促使企业战略目标的尽快实现。



二、战略成本目标管理的内涵



通过上述分析，不难理解战略成本目标管理的提出是基于战略管理的需要，它的理论与方法体系是和战略管理的理论与方法体系相匹配的。战略成本目标管理是对传统成本管理的发展而不是否定，当企业管理伴随竞争环境的变化进入战略管理新阶段，传统成本管理也应该向战略成本目标管理转变。因此，战略成本管理的内涵应该表述为：企业利用成本信息进行战略选择，以及不同战略选择下如何组织成本管理。利用战略性成本信息对企业的战略选择过程提供决策支持，保证企业战略决策的正确性，是战略成本目标管理针对战略管理而进行的功能展开与运用创新，是对传统成本管理的超越。



另一方面，从管理科学的系统性出发，为了保证战略实施的有效性，不同的战略要与不同的管理控制系统相互映射，这也正是作为管理控制系统之一的战略成本管理系统必须与具体的竞争战略相结合的逻辑所在。不同的战略选择需要不同的成本分析观和成本管理方法，这也就形成了特定竞争战略下的成本管理战略。如针对产品开发战略的价值工程成本管理战略，针对产品流程战略的作业成本管理战略，以及针对企业扩张战略的成本管理战略等等。



三、战略成本管理的目标



到目前为止，学术界对战略成本管理的目标还没有进行比较深入的探讨，也就没有能够形成较为科学的论述。我们认为，研究战略成本管理目标应从以下三个方面进行考虑。



1、战略成本目标管理应服从于战略管理目标



战略成本目标管理的目标就是要借助成本管理的基本功能去赢得并保持企业的竞争优势，也就是说，战略成本目标管理要从企业竞争优势的培育、维持和提高这一角度出发，重点关注企业的成本行为对企业竞争地位和竞争优势的影响。战略成本目标管理将成本管理的目标同企业竞争优势联系在一起，既充分体现了战略管理的思想，又反映了成本管理理念的自我更新。



2、战略成本管理目标要符合成本管理系统自身的功能性特征



成本管理系统自身的基本功能就是产生和利用成本信息，以满足决策者的管理需要。尽管战略成本目标管理是在传统成本管理系统的基础上，按照战略管理的要求而发展起来的新的成本管理系统，但其基本功能并没有改变。



从战略的高度将战略管理的分析方法同成本信息的产生和利用做一个合理的嫁接，就构成了战略成本目标管理的基本分析框架。在这个分析框架下，战略成本目标管理的基本目标就是借助于战略性成本分析方法为决策者提供决策有用的战略性成本信息。这些战略性成本分析方法主要有三个，价值链分析、战略定位分析和成本动因分析。



价值链分析所得出的信息对制定战略以消除成本劣势和创造成本优势起着非常重要的作用，战略定位分析主要解决如何将成本管理与企业战略相结合的问题，通过价值链分析和战略定位分析，企业就能够确定其应采取的成本管理战略。但是为了进一步明确成本管理的重点，还需要进行成本动因分析，找出成本的驱动因素，以便对症下药，保证成本管理战略的有效性。



3、战略成本目标管理的终极目标应落实到企业成本持续降低环境的建立



从企业的整个生命周期来看，战略成本目标管理目标的定位是追求成本的持续降低，这也正是战略成本目标管理与传统成本管理具有藉合性的一面，只不过战略成本目标管理更强调在企业内部营造一种有利于成本持续降低的环境。



从战略成本目标管理这一层面来分析，处于不同成长阶段的企业，其成本管理的重点和预期达到的目的是有差异的。例如，将处于发展期和成熟期的企业进行比较，前者可能注重营销战略，以迅速占领不断扩大的市场，主要通过增加收入来创造利润，企业的组织结构比较简单，成本管理的工作也比较松散；而后者一般规模较大，组织结构复杂，由于面对的是成熟的市场，很难进一步通过销售份额的提高增加利润，必须加强成本管理取得成本竞争优势，以求得生存和发展。



由于战略成本目标管理立足于企业发展的长期利益，注重成本管理效应的长期性，因此不断塑造企业自身特有的成本管理文化是战略成本目标管理的内在要求。从某种意义上说，企业战略成本目标管理目标的确定与实现过程，也就是成本管理文化的塑造过程。



综合以上分析，我们认为战略成本目标管理的目标就是通过战略性成本信息的提供与分析利用，以促进企业竞争优势的形成和成本持续降低环境的建立。



四、战略成本目标管理的实施程序



尽管战略成本目标管理是战略管理与成本管理在新的竞争环境下有机结合的产物，它兼有战略管理与成本管理的双重基因，但就其实质内容而言，仍然是一个成本管理系统。从这个角度讲，战略成本目标管理的基本工作程序同传统成本管理有相同的一面，即主要有成本预测、成本决策、成本计划、成本控制和成本考核及业绩评价等工作环节。但是战略成本目标管理的每一个工作步骤又必须和战略管理的各个阶段相适应，这又决定了战略成本目标管理的程序不能完全沿用传统成本管理的几个主要步骤。



战略成本目标管理一方面要解决如何利用战略性成本信息进行战略选择，制定出正确的竞争战略；另一方面要解决在已经确定的战略下如何有效地组织成本管理，制定出与企业竞争战略相适应的成本管理战略。应该说，上述两个方面的内容，在实际的战略成本目标管理工作中是需要分两个大的阶段来完成的。第一阶段是如何通过战略性的成本预测和成本决策来选择竞争战略，第二阶段是如何通过战略性成本计划来建立成本管理战略，使其有效地同企业整体竞争战略相匹配，保证企业以最低的运行成本来实现战略目标。因此，按照我们的分析，战略成本目标管理的程序应该包括下面几个步骤：即战略成本预测、战略成本决策、战略成本计划、战略成本控制和战略成本管理业绩评价。



显然，对于战略成本预测和战略成本决策这两个步骤来讲，它们主要是针对战略成本目标管理如何利用战略性成本信息进行战略选择而确立的两个重要程序。对于战略成本计划和战略成本控制这两个步骤来讲，它们主要是针对企业在已经确定的竞争战略下如何建立与竞争战略相适应的成本管理战略所必须实施的两个关键程序。战略成本目标管理的最后步骤是进行战略成本目标管理业绩评价，它主要是通过一系列指标的设计来对前面两个阶段的工作效果进行评价，即要对战略成本决策的正确性以及成本管理组织的有效性进行评价，发现问题，肯定成绩，以利于企业新战略的制定与实施。



五、结论



战略成本目标管理思想是成本管理与战略管理有机结合的产物，是传统成本管理对竞争环境变化所作出的一种适应性变革，是当代成本管理发展的必然趋势。把企业战略成本目标管理作为当前成本管理理论与方法研究的重点，从理论层面讲，既是战略管理理论和成本管理理论结合起来所作的边缘领域研究，以增强成本管理工作的社会影响力，又是在新的竞争环境下对成本管理理论的进一步深化，有助于现代成本管理理论和方法体系的完善；从实践层面讲，这一研究必将有助于增强我国企业战略管理的有效性，并将有助于解决当前国有企业实施战略性改组普遍面临的战略成本目标管理问题。