【摘要】笔者从人才能力资本的定义入手，分析了人才能力资本的计量与核算，指出人才能力资本属于人力资本研究范畴，人才能力资本同人力资本一样具有价值，也能为企业带来经济效益，应进行正确的计量和核算。
　　
　　20世纪60年代以前，土地等实物资本得到深入的研究，但对人本身则没有放到经济学中探讨。1960年以后，以西奥多·舒尔茨和加里·贝克尔等人为代表的人力资本理论研究发现，储存在人体内的脑力和体力的总和也像物质资本一样具有价值，可以为人提供未来收入，从此，人力资本的研究蓬勃地发展起来。人力资本概念的提出，意味着资本形态发生了重大变化，由单一的、同质性的资本转变为多元、异质性资本，形成了一个通过投资产生新资本的领域。笔者认为人才能力资本属于人力资本研究范畴，人才能力资本也同人力资本一样具有价值，也能为企业带来经济效益。
　　
　　一、人才能力资本
　　
　　在我们的社会成员当中，包括人口、人力与人才。一般来说，我们是从人口中开发人力，从人力中开发人才。2003年12月在全国人才工作会议上，中共中央、国务院提出的《关于进一步加强人才工作的决定》中指出：“只要具有一定的知识或技能，能够进行创造性劳动，为推进社会主义物质文明、政治文明、精神文明建设，在建设中国特色社会主义伟大事业中做出积极贡献，都是党和国家需要的人才”。
　　能力是指经证实的个人素质以及经证实的应用知识和技能的本领。能力是人才的核心素质，是识别人才的基点。人力与人才的根本差别就是能力的差别。人才之所以不同于一般的人口与人力，其区别之处就在于人才具备了较高的创造意识、丰富的知识技能与显著的工作业绩，即具备了能力，能为社会创造较多的价值、做出更大的贡献。
　　近年来，人们在研究人力资本的过程中，逐步认识到人才是人力资源中的精华部分，人才所具有的能力不仅仅是一种资源，更是一种资本。人才能力资本是现代生产过程中必不可少的、最重要的生产要素，特别是在现代经济中，人才能力资本相对于人力资本、物质资本的重要性更加显著，人才能力资本未来将成为企业的第一资本。经证实具有应用知识和技能本领的人，为扩大自己可以利用的才能，以增加个人收入而进行的投资，称为人才能力资本。
　　
　　二、人才能力资本计量
　　
　　（一）人才能力是一项无形资产
　　著名会计学家弗兰姆霍尔茨认为，资产有三个衡量标准：它应具有未来的服务能力、可用货币计量和企业主体可以控制。美国财务会计准则委员会（FASB）将资产定义为：“某一特定主体由于过去的交易或事项而获得或控制的可预期的未来经济利益。”
　　人才是一种物质性的有形资源，由于人是知识、技能和能力这种无形资源的载体，因而人才能力是以人为载体的一项无形资产，是一种可以不断开发使其增值的资源。人才能力不具有实物形态，符合无形资产的一般特征，同时又具备企业资产的三个条件。《企业财务会计报告条例》与《企业会计制度》规定：（1）资产是由过去的交易或事项形成的，企业聘用人员时，就会向受聘者支付相关费用，这意味着人力资源与人才能力已经成为企业的现实资产；（2）资产是企业所拥有或控制的，当企业与劳动者签订劳动合同建立雇佣与被雇佣关系后，企业通过支付工资、奖金等形式实质上就取得了人力资源聘用、培训与解雇的权利，拥有或控制了人才的能力；（3）资产能够直接或间接地给企业带来经济利益，人才能力是凝聚在人身上的知识、技能及表现出来的工作能力，其价值远远大于人力资源本身的价值。这种服务绩效潜力，能够为企业创造未来的经济效益。
　　21世纪是知识经济的时代。在知识经济时代，企业的竞争是人才的竞争。在企业的各项资源中，人力资源是最宝贵的核心资源，能够不断为企业和社会创造价值。经济的发展，企业效益的高低，将取决于人的能力的充分发挥，取决于人力资源的利用程度。人才能力是能够为企业所拥有和控制的，并且能为企业带来经济利益的经济资源，它理所当然是企业的一项资产，而且是一项非常重要的、特殊的资产。人才能力的资产性在于它有取得未来经济利益的潜力。
　　
　　（二）人才能力资本的计量
　　英国资产阶级古典经济学家亚当·斯密认为“人的才能与其他任何种类的资本同样是重要的生产手段”。人所拥有的综合能力是一种资本，人才能力开发本质上是一种资本经营行为，其取得、开发、维持过程中发生的成本和取得的收益，都是可以计量的。人才能力的可计量性体现在人才能力成本的可计量性以及人才能力价值的可计量性上。
　　1.人才能力成本计量
　　人才能力成本计量是按照其获得、维持、开发过程中的全部实际耗费为基础进行的会计计量，主要是累计能产生未来收益的招聘、录用、培训、医疗、福利、离职等费用和支出的成本进行资本化。具体方法有历史成本法、重置成本法、机会成本法和标准成本法等。
　　历史成本法是指为了获取具有一定能力的人才，将发生的全部支出作为其成本的一种方法。在这种方法下，对各会计期间的人才能力投资支出均按照实际付出的代价加以确认，数据获得较为方便，具有客观性和可验证性的特点，但其实际经济价值与历史成本差别较大。
　　重置成本法是指在当前物价水平下，重新取得类似的人员需要付出的代价，即招聘同等人才将会发生的支出，是职位重置成本。这种方法重视当前成本，反映的是人才能力的现实价值，有利于人才能力资源的价值保全。但重置成本在某种程度上存在一定的估计性，并带有很强的主观性，在具体操作时工作量大且有一定难度。
　　机会成本法是指人力资源如果离职将会造成的损失，这由人才的可替代性程度决定。如果某个职位重要性极大，而对应的人员工作能力又有极强的专门性，难以被别人替代，该人离职将会造成极大损失，就认为该人员的成本很高；反之成本就低。
　　标准成本法是将招聘、雇佣、培训和开发的标准成本针对每一级别的雇员进行累计。这一方法仅适用于控制目的和差异分析，在使用时也具有分期摊销的缺陷。
　财政部新颁布的企业会计基本准则和38个具体准则中，对资产的核算，要求一般采用公允价值。人才能力作为一项资产，相对于实物资产而言，其预期现金流量具有高度的不确定性，进而会影响到人才能力资本估价与计量的准确性。那么，人才能力能否与其他资产一样采用公允价值进行核算？笔者认为目前还没有健全的人力资源价值评估机构和评估准则，也没有完善的市场机制和经纪人机制，故难以保证人才能力的公允价值。鉴于现在的会计环境，对于人才能力的成本计量仍应以历史成本为基本原则，也就是说在能取得历史成本的条件下，应尽量采用历史成本法计价。但在历史成本的资料无法取得时，可采用重置成本法对现有人才能力资本进行估价，并以此作为人才能力资本的期初余额。在正式建立人才能力资本会计体系后，发生的各项取得成本和开发成本，则按历史成本入账。
　　2.人才能力价值计量
　　人才能力价值是蕴含于人体内的能带来经济利益的潜在劳动能力，人在运用这种劳动能力的过程中可以创造出新的价值。人才能力价值计量是按其经济价值为基础进行的会计计量，主要运用折现观念，将人才能力的价值在未来对组织产生的贡献以货币化的形式表现出来。具体方法有，未来工资报酬折现法、调整后的未来工资报酬折现法、经济价值法、非购入商誉法、随机报酬价值法、综合报酬收益折现法等。
　　（1）未来工资报酬折现法，是将一个人才从录用到退出企业而停止支付报酬为止，预计将支付的报酬，按一定的折现率折算成现值，作为人才能力的价值。未来工资报酬折现法的计算公式为：
　　
　　
　　企业以发放给具有一定能力的劳动者的工资为基础进行人才能力价值计量，只是计量了消耗掉的人才能力资源必要劳动的补偿价值，忽视了人才能力资源对经济剩余价值的贡献。这种方法以职工工资报酬为基础，有一定的合理性，但对未来的工作年限、工资报酬、折现率却需主观确定，故有一定的缺陷。
　　（2）调整后的未来工资报酬折现法，是以效率作为调整因素，以调整后的未来工资报酬折现值计算人才能力价值的一种方法。其计算公式为：人才能力价值=未来工资报酬折现价值×效率系数
　　这种方法在职工工资与企业价值之间存在确定关系的假设下，能够准确地、动态地反映人才能力产出的价值信息。但由于职工工资收入要受很多因素影响，未必能反映人才的实际工作业绩所创造的价值，因此也存在着局限性。
　　（3）经济价值法是将组织未来各期的收益折现，然后按照人才能力投资占全部投资比例，将组织未来收益中人才能力投资获得的收益部分作为人才能力的价值。经济价值法的计算公式为：
　　
　　这种方法注重人才能力投资在整个企业投资中所占的比重，并且可以比较人力资源和非人力资源对企业贡献的大小，以使企业有限的资金用于最佳决策。其缺点是未来净收益是一个估计值，具有主观性和不确定性，且人才能力价值受多种因素影响，并不一定与投资比例呈线性关系；另外，该方法未反映人才能力资产的交换价值，即工资部分，因此低估了人力资源的价值。
　　（4）非购入商誉法，是将超过行业平均利润的一部分甚至全部看作是具有一定能力的人对企业的贡献，因此这部分超额价值利润应通过资本化程序确认为人才能力价值。非购入商誉法的计算公式为：
　　人才能力价值=本企业实际净收益/（行业投资报酬率-企业总资产）
　　这种方法认为，人才能力只有在企业获得超额利润时才有价值，显然是不合理的。
　　（5）内部竞标法，认为只有那些稀有的人力资源才有价值。这些人力资源会成为各组织竞相争用的对象，各使用部门对有价值的人力资源进行内部投标竞价，竞价最高者即可获得该项人力资源，这个最高竞价就是该人才能力的价值。竞价可以以投资报酬率作为标准，意欲“标购”或将失去某一稀有人力资源的部门可各自根据现有投资报酬率、目标投资报酬率以及现有的资产规模来确定所获得或失去的人才能力价值。
　　这种方法的最大优点在于，引入稀有人力资源的概念，将市场机制引入企业人力资源配置工作。其缺陷在于：未考虑向外界招聘人员的价值计量；计算过程过于数字化和固定化，未充分考虑其他不确定因素。
　　（6）随机报酬价值法，是在综合考虑人才能力资本对组织的预计服务年限、服务状态、特定服务状态下的价值及其概率来估计人才能力资本价值的一种方法。这种方法在计算过程中所考虑的因素比较系统全面，数据也较客观，用其估算的人才能力资本价值容易被人接受。但是这种方法忽略了其他资产对组织收益的影响，高估了人才能力资本价值。
　　（7）综合报酬收益折现法，是未来工资报酬折现法和未来收益折现法的结合。未来工资报酬折现法计算的是人才能力的交换价值，可以为企业提供人才能力价值未来预测信息，加强对人才能力价值的管理；未来收益折现法计算的是人才能力的剩余价值，可以使企业管理人员了解企业的人才在未来一定期间可能为企业创造的经济效益，有利于企业进行投资报酬分析。两者之和恰好是人才能力的总价值，代表着企业拥有的全部人才能力的使用价值。这种方法是目前国内对人才能力资本价值计量方法所作的初步尝试。
　　此外，还有一些学者提出指数法、完全价值测定法等方法。从企业的具体实践看，综合报酬收益折现法在工作年限不是很长、工资报酬和折现率可合理确定的情况下，应该是一种比较好的计量方法。
　　
　　三、人才能力资本的核算
　　
　　进行人才能力资本会计核算，应设置和运用的账户主要有“人才能力资产”“实收资本——人才能力资本”“人才能力资本产权基金”“人才能力资产损益”等。
　　
　　（一）某人加入企业时，以人才能力资本投入该单位，应按法定评估价值：
　　借：人才能力资产
　　 贷：实收资本——人才能力资本
　　
　　（二）发生取得、开发等费用的支出时：
　　借：人才能力资产
　　 贷：现金
　　
　　（三）对于每期发生的工资、奖金、福利费等，可以直接费用化，也可以先借记“人才能力资产”科目，贷记“应付职工薪酬”科目，然后再借记当期成本、费用科目，贷记“人才能力资产”科目。
　　
　　（四）当该人因故调转出本企业或离职收到赔偿金时：
　　借：现金
　　 贷：人才能力资产
　　同时，借：实收资本——人才能力资本
　　 贷：人才能力资产
　　借贷方的差额作为“人才能力资产损益”。
　　
　　（五）若该职工因故被解雇时：
　　借：实收资本——人才能力资本
　　 贷：人才能力资产
　　
　　（六）按比例从收益中计算提取人才能力资本基金时：
　　借：应付利润——应付人才能力资本利润
　　 贷：人才能力资本产权基金
　　实际支付时，借：人才能力资本产权基金
　　贷：银行存款
　　对于人才能力按现实成本重估价时，人才能力资产的增值或减值，应与实物资产一样，作为资产损益处理。