任冀波
摘要：新会计准则对职工薪酬福利的概念进行了重大的改变，大大扩展了职工薪酬的外延，并对其会计确认和核算有详尽的规定，本文探讨了在新会计准则下职工薪酬福利的会计处理。


关键词：新会计准则 职工薪酬 会计处理


一、新会计准则下对职工薪酬的确认详解


新会计准则规定了一个统一的基本原则：除因解除与职工的劳动关系给予补偿外，企业应当在职工为其提供服务的会计期间，根据职工提供服务的受益对象计入相关的成本或费用，并将应付的职工薪酬确认为负债。职工薪酬的确认与计量充分体现了配比原则。首先，企业根据配比原则，在职工为其提供服务的会计期间确认为企业的负债；其次，根据“谁受益，谁负担”的原则，根据受益对象分别计人资产成本或当期费用。准则规定：①生产部门人员的职工薪酬，借记“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”科目，贷记本科目；管理部门人员的职工薪酬，借记“管理费用”科目，贷记本科目；销售人员的职工薪酬，借记“销售费用”科目，贷记本科目；由在建工程、研发支出负担的职工薪酬。借记“在建工程”、“研发支出”科目，贷记本科目；因解除与职工的劳动关系给予的补偿，借记“管理费用”科目，贷记本科目；无偿向职工提供住房等资产使用的，按应计提的折旧额，借记“管理费用”等科目，贷记本科目，同时借记本科目，贷记“累计折旧”科目；租赁住房等资产供职工无偿使用的，每期支付的租金，借记“管理费用”等科目，贷记本科目；在等待期内每个资产负债表日，根据股份支付准则确定的金额，借记“管理费用”等科目，贷记本科目；外商投资企业按规定从净利润中提取的职工奖励和福利基金。借记“利润分配提取的职工奖励及福利基金”科目，贷记本科目。②企业按照规定向职工支付工资、奖金、津贴、职工福利费等，借记本科目，贷记“银行存款”、“现金”等科目；企业支付工会经费、职工教育费、社会保险费、住房公积金、租赁住房等资产供职工无偿使用所发生的租金等，借记本科目，贷记“银行存款”；企业因解除与职工的劳动关系向职工给予的补偿，借记本科目，贷记“银行存款”、“现金”等科目。


二、新会计准则下薪酬理念上的差异


过去，我国不论是会计理论界，还是会计实践中，只承认企业是追求利润最大化， 而不承认职工是追求薪酬最大化。因此，在旧的会计准则中，也体现了这样的理念。过去认为职工应该只讲奉献，而不应该索取，因为职工是国家的主人，主人为自己做事当然没有可讨价还价可讲。所以职工的劳动所得只有工资，而福利费、社保等是企业对职工的奖励，至于住房公积金被当作是企业和职工个人应尽的义务。基于这样的理念，旧会计准则的内容、处理方法等也体现了自身的特点。新会计准则则不同，其充分体现了以人为本的理念，从理念上承认了职工是追求薪酬最大化。职工所追求的薪酬，不仅包括显性的，如基本工资、奖金、补贴等，也包括隐性的，如福利费、医疗保险等;不仅包括当前的收人，而且包括未来的保障，如失业保险、退休保险等;不仅包括日常的生活消费，而且包括对居住追求;不仅包括追求工作自身价值的体现，也包括对闲暇享受的追求，如带薪休假等。这些也是国际会计准则对职工薪酬所表达的理念。


在新会计准则中，从三方面体现了以人为本的理念。一是薪酬范围广泛化。凡是与职工个人有关的工资、福利费、保险等都当作职工应得的回报， 全部纳人职工薪酬进行确认、计量和报告。二是增加了辞退福利和带薪休假福利等项目。这是我国会计准则重大历史性突破，也为新劳动法中有关辞退补偿、带薪休假等规定提供技术保障。三是职工福利费的账务处理统一化。将原来先提后支，统一改为发生时按成本对象，直接列人相关成本和费用。如果会计处理与税法规定不一致，比如超过税法规定的14%，年末则进行应纳税所得调整，这一点，表面看是技术层次的改变，本质上是理念上的转变。过去先提后支，以后有没有支出，是不是全部支出了，职工都无法知道，国家有关部门也无法监督。企业按税法规定提取了福利费，用足了税法的规定，这样可以少交所得税。但是，如果企业提取后没有支付在职工福利方面，而是用于其他方面，职工也没有得到应得的回报。新会计准则中要求直接列支则不同，企业有没有为职工支出福利费用，职工不但随时可以知道，国家有关部门也有据可查，企业如果没为职工支出福利费，必然要多交企业所得税。


三、新准则下对职工薪酬的意义


（一）企业职工薪酬更加阳光化。明确了企业职工薪酬的核算范畴， 解决了近年来热议的部分行业员工高额福利财务核算数出多门的问题。在原准则下，通过应付福利费、甚至其他应付款等变通处理，就可以使人工成本在账面看起来并不是很高。而新准则下把几乎所有与职工有关的支出均纳入一个统一的科目核算，使以前分散在各个科目的人工成本得到集中反映， 将使企业的实际人工成本更加透明、一目了然。


（二）增强了企业之间人工成本的可比性，有利于中国企业走出去。中国企业参与国际竞争的机会越来越多，而制约因素也越来越多， 其中由于我国原来的人工成本计量的会计核算特色， 人工成本成为中国绝大部分反倾销案调查的主要内容。新准则实现了与国际会计准则趋同，更加全面反映企业支付的人工成本与费用。将几乎所有的职工薪酬按受益对象处理，改变了以前只将应付工资、应付福利根据受益对象核算，而教育经费、工会经费及无形资产研发过程中发生的人工成本一律计入当期费用的做法， 有助于企业正确核算资产、成本或当期费用，从而提供更为可靠的成本等信息。


（三）能更全面系统地反映企业人工成本的构成。由于信息披露制度的强制要求，有利于政府部门如统计、国资监管、劳动社会保障部门及时获得企业公开数据。通过对企业人工成本明细构成数据分析， 通过类似发布行业工资水平信息，可引导优秀人才到国家鼓励的行业。


四、职工薪酬的会计处理举例


在进行会计处理时，会计分录的借方按照领取薪酬的职工所提供服务的受益部门。在职工提供服务的会计期间，将职工薪酬根据受益对象计入资产成本或当期费用（辞退福利只计入当期费用）， 贷方在职工提供服务的会计期间确认为负债。具体如下：应由生产产品负担的职工薪酬，计入存货成本；应由在建工程负担的职工薪酬，计入建造固定资产成本；应由产品和在建工程负担以外的其它职工薪酬，计入当期费用。而原制度是除了工资津贴和福利费按受益对象计入资产、成本或当期费用外，其它职工薪酬则全部计入当期费用，下面举例说明。


（一） 计入产品成本的职工薪酬支出对于应由生产产品负担的职工薪酬，计入存货成本。假设结算本月应付工资如下：从事生产的直接生产工人工资50000元。管理人员的工资5000元。其账务处理如下：


借：生产成本50000


制造费用5000


贷：应付职工薪酬—应付工资55000


（二） 计入资产价值的职工薪酬支出。对于应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，应计入建造固定资产或无形资产成本。例如购入需要安装的设备一台，在安装中发生应付安装人员工资8000元。账务处理如下：


借：在建工程8000


贷：应付职工薪酬—应付工资8000


（三） 计入费用的职工薪酬支出对于应由产品和在建工程负担以外的其它职工薪酬，计入当期费用。例如按办公室人员工资总额的一定比例， 计提办公室人员的医疗保险10000元。账务处理如下：


借：管理费用10000


贷：应付职工薪酬——应付社会保险费10000


五、对职工薪酬的几点建议


（一） 建议对辞退补偿作为预计负债的使用加以严格定义和限制，除非有确凿证据证明企业很有可能将为可能发生的解除与职工劳动关系而产生现金流出， 否则不能作为预计负债并计入当期损益， 确凿证据可定义为企业与职工代表大会或工会组织已达成正式的解除职工劳动关系计划或协议。


（二） 建议增加对于企业预计支付待退休和退养人员等职工薪酬预计负债的确认和计量，即企业与职工协议停止其服务，但并未解除劳动关系直至职工法定退休，企业承诺按期支付给这部分职工在停止服务日至法定退休日这一期间内的每期工资，并为其按期缴纳社会保险费用，此项职工薪酬己构成企业预计负债应予以确认并计入当期损益。若企业已提取专项款项，可作为一项基金按《企业会计准则——企业年金》进行单独核算。


（三）建议规范非货币福利的计量，虽然准则明确规定了非货币福利属于职工薪酬的一部分。但是如何确定非货币福利的价值没有统一的标准， 会给个人所得税的征收带来困难， 因此要想更加规范非货币福利的计量必须统一计量标准，才能达到恰当规范非货币福利的会计处理。


参考文献：


〔1〕胡博.职工薪酬核算浅探〔J〕.财会通讯（综合版），2008（07）.


〔2〕张志红.新会计准则下的职工薪酬会计处理方法〔J〕.经营与管理，2008（06）.


〔3〕黄芳.新职工薪酬准则与税法差异比较分析〔J〕.企业家天地（理论版），2008（05）.


文章来源：财会研究 （责任编辑： xl）