一、 内部审计本质上具备 “外向” 潜质

1.内部审计产生及发展过程的 “外向” 动力。内部审计在组织内部的确立是多因素综合作用的结果。这些因素包括: (1)组织交易规模不断扩大、 业务复杂性增强; (2) 投资人以及高层管理者远离交易的现场; (3)对管理执行者的潜在偏见和怀疑; (4)进行业务检查和总结所需的专业知识(比如会计) 越来越多; (5)确保独立性和客观性所需的地位以及成为管理者“耳目” 所需的程序规范。刚开始,内部审计是作为内部经营职能的自然延伸,主要集中在防止欺诈和财产损失;很快地,内部审计的范围扩展到对几乎所有财物事项的验证;随后,其重点逐步从 “为管理而审计(Audit for Management)” 发展到 “对管理进行审计(Audit of Management)” 。2.人们对内部审计内涵认识的提升。随着内部审计实践的发展,人们对内部审计的内涵认识也在不断适应这种变化。国际内部审计师协会1947 年将内部审计定义为 “内部审计是建立在审查财务、 会计和其他经营活动基础上的独立评价活动。它为管理提供保护性和建设性的服务,处理财务与会计问题,有时也涉及经营管理中的问题。 ” 1957 年又将该定义修订为 “内部审计是建立在审查财务、会计和经营活动基础上的独立评价活动。它为管理提供服务,是一种衡量、 评价其他控制有效性的管理控制。 ” 1971 年进一步修订为“内部审计是建立在审查经济活动基础上的独立评价活动,并为管理提供服务,是一种衡量、 评价其他控制有效性的管理控制。 ” 这一修订最重要的在于将内部审计是 “建立在审查财务、 会计和经营活动基础上的独立评价活动,” 改为 “建立在审查经营活动基础上的独立评价活动” ,即把内部审计的基础从财务、 会计扩展到全部经营活动。1990 年国际内部审计师协会将内部审计界定为 “一个组织内部建立的一种独立评价职能,目的是作为该组织的一种服务工作,对其活动进行审查和评价。 ” 2002 年的 《内部审计职业实务准则》 将内部审计的内涵表述为 “一项独立、 客观的保证和咨询活动,其目的在于增加价值和改进组织的经营。它通过系统化和规范化的方法评价和改进风险管理、 控制和治理过程的效果,帮助组织实现目标。 ” 从而可以得到这么一个基本的定义:内部审计是一项作用范围很广、 建设性很强的服务性工作。3.萨班斯- 奥克斯莱法案是内部审计作用外化有力应证。传统意义上,内部审计师在大多数组织和单位中保持低调、 低姿态,处于幕后。萨班斯 - 奥克斯莱法案( “SOX 法案” )使内部审计地位得到迅速而高度提升。该法案有两个重要条款在这里特别值得引述,即 302 条款规定: 企业的首席执行官(CEO)和首席财务官(CFO)要对美国上市公司财务本 论文 出自 无忧论文网报表的披露质量做出承诺,要对企业内部控制框架进行对比,并做出评价; 404 条款规定:管理层对内部控制的评价,即要求管理层对本组织内部控制状况进行评价,担任年度财务报告审计的会计师事务所应当对其进行测试和评价,并出具内部控制评价报告。该法案极大地提升了内部审计的外向服务倾向。一方面,法案设定内部审计对组织内部控制状况有着不可推卸的责任。因为内部控制制度是管理部门建立的,其执行状况和有效性由管理部门自己评价有失公允,所以在会计师事务所审计之前,内部审计师要对本组织的内部控制状况进行评价,向高级管理层提交内部控制评价报告,高级管理成评价后才能向事务所提交报告。 另一方面,该法案明确要求 “内部审计师凭借他们在组织结构中的独立性和风险控制方面的专业知识,在帮助组织遵守具有挑战性的 404 条款和法案的严格遵守方面起重要作用。 ”

二、 内部审计外向受益以内向服务为基础

1.我国对内部审计认识的转变。我国现行的 《关于内部审计工作的规定》 将内部审计界定为 “独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、 财务收支、 经济活动的真实、 合法和效益的行为,以促进、 加强经济管理和现实经济目标。 ” 与 1995 年关于内部审计的涵义描述相比,这一描述使得对内部审计有多方面的转变:第一,审计目标由监督财政、 财务收支活动,以确定其是否遵循真实、 合法、 效益性原则转向监督、 评价本组织的各项经济活动,以促进、 加强经济管理和服务于实现组织目标;第二,内部审计职能由单一经济监督职能向以经济监督和经济评价为基本职能的多方面职能转变;第三,从内部审计的内容看,正逐步从传统的财务审计发展到包括财务审计在内的、 财务事项和非财务事项的综合管理审计;第四,内部审计的本质已不再定位于独立的经济监督活动,而是服务为导向的经济控制机制。这种转变是为着适应市场经济的确立和改革的深化,以及现代企业制度的建立和完善。特别是企业,作为独立的法人实体,在经营机制上发生了巨大变化,企业内部以管理的市场运作为导向,向管理现代化和科学化方向发展。在这样的大环境下,作为内部管理的重要组成部分的内部审计,其作用逐步为管理层所认识,管理层也因此对内部审计提出了更高的要求,这是基于自身利益而做出的一种主动选择。
2.内部审计外向视角— — —风险管理。在组织(比如企业) 努力使它的对投资者、 债权人、 供应者和顾客有吸引力时,提供确认信息及信息。正是组织职能的发挥,给了这些外部决策者一个至关重要的问题。而这方面,内部审计是能够发挥作用的,当然这种作用的基础在于把自己融入组织外向目标实现上。组织管理层是由各种不同的组织职能支撑的,如风险管理、 组织遵循性、 组织控制和组织安全,这些职能都有助于确保存在适当、有效的管理。目前,风险管理得到了广泛的接受,通常这一职能设置于管理高层,直接向主要负责人(如 CEO)报告,内部审计提供整个组织的、综合风险分析,因而能基于组织目标而有 针对性地开展工作。这主要表现在: (1)内部审计能协助识别风险因素,分析结果,确定风险管理和控制理论的轻重缓急; (2)内部审计可以针对风险管理程度在实际中是否如预想的那样发挥作用提供服务; (3) 通过咨询服务,内部审计可以从改善风险管理和控制流程进一步帮助管理层,尤其是管理高层。内部审计因而能够承担内部建议职能的重要职责,向管理高层提供关于风险管理和内部控制制度运行情况的分析和确认。内部审计在具体工作中还能直接向外提供服务和帮助,最好的例证就是在报表审计与外部审计(事务所)的合作。虽然外部审计师主要执行财务报表审计,内部审计也能凭借对经营、 流程和业务知识以及对组织所面临风险的深入了解提供很大帮助,这包括:(1)内部、 外部审计独立开展工作,然后在风险分析上共享信息; (2)与外部审计师协调审计计划; (3) 当进行联合审计时,内部审计向外部审计提出建议 (范围、 重点、 时间选择等) 。通过这一系列途径,外部审计师能更有效率地执行审计,并能提供更高质量的审计报告。

三、 内部审计职业化 、 团体化的可能

1.内部审计具有许多职业化特征。( 1)内部审计已具备职业化的一般特征。内部审计有建立在一定理论基础上的执业技能;执业技能需要一定的广泛而严谨的培训才能获得;职业人员应该通过考试展示其执业能力;有一个声誉显著的团体来代表和组织更多的职业人员;通过职业道德来维护职业的正直与诚实。(2) 内部审计服务导向具有社会化倾向。内部审计同其他许多职业一样,其提供的服务是利他的;内部审计在其专业领域具有越来越强的权威性,并且对其工作成果具有越来越强的责任意识;内部审计服务在维护公众利益方面是必不可少的,在开展工作时与管理机构或人员的独立性逐渐得到加强。(3)内部审计在执业中客观、 公正得到认可。内部审计在组织内部与组织或管理层之间具有委托责任关系;内部审计在工作中能公平地服务于管理机构或人员,不存在任何特殊利益的考虑;内部审计人员在工作中能得到靠组织财务计划或预算提供的经费。
2.内部审计在组织内存在事实上的角色矛盾。美国著名的内部控制专家迈克尔• 海默(Michael Hammer)提出:内部审计机构应将自本 论文 出自 无忧论文网己视为公司的一种资源;在帮助管理层更有效地达到预期控制目标的过程中发挥作用,内部审计的使命将从简单的 “我们实施审计” 向 “我们帮助创建一些程序,以期达到组织成功所需要的内部控制水平” 的方向发展。前述内部审计的涵义描述与此是相通的 。但事实上内部审计在组织内不好完全体现出来, “双重领导问题” 很好地说明了最主要的困难:一方面,内部审计师很明显被组织(管理层) 所雇用,并需要管理层的支持与合作来有效地执业他们的工作;另一方面,当组织内最高管理层(包括董事会、 审计委员会)要求内部审计师对管理层工作提出批评时,他们要认识到,最根本地应忠诚于最高管理层,而不是管理层,所以应无所畏惧地回答。这种不适当地向双重领导报告的情形,给内部审计师带来许多阻力并使其倍感紧张。的确,这一棘手的问题如果没有巧妙地处理好,接着有效沟通与合作将被打破,并可能导致内部审计在独立性、 客观性上的妥协,从而严重削弱内部审计在组织内部的地位。
3.内部审计职业化努力和探索。这里提出内部审计职业化并不是要求将其从组织内部独立出来成为外部审计,而是将其作为一种独特的非自由化的社会职业存在和发展。这包括: (1)形成社会公众的内部审计人才标准和人才市场,以便各种组织可以自由地、 放心地招聘到合格的内部审计人才; (2)形成社会公众的内部审计工作质量标准和内部审计师行为规范,以使有关各方可以公正地评价内部审计人员的工作质量和价值; (3)形成内部审计人才竞争机制,促进内部审计师人才素质的提高; (4)更好地维护内部审计师及其所服务的组织的合法权益,增加组织的价值和社会价值。事实上,在市场经济发达的国家,组织的各种管理人才却呈职业化或有职业化的趋势。提升内部审计的职业身份,增强内部审计内在功能的挖掘,包括职业化努力,并不在于否定或削弱其内部化,而是旨在保障内部审计师的权益,保证内部审计质量,提高内部审计为组织增加价值服务的能力。

参考文献:
1.吴秋生,杨瑞平. 内部审计:组织价值的增加者.审计与经济研究,2003 (5)
2.张巧良,杨蔚,邹玮. 内部审计对公司治理的评价功能研究.商业时代,2006 (3)
3.宋常,刘正均.完善与发展我国企业内部审计的思考.审计研究,2003 (6)
4.安德鲁• D• 贝利等,著王光远等译. 内部审计思想.中国时代经济出版社,2006
5.斯蒂文• 鲁特等著,刘霄仑等译. 超越COSO :强化公司治理的内部控制. 中信出版社,2004