、关于审计重要性的理论判断

审计重要性是注册会计师立足于会计报表使用者的角度对是否影响会计报表使用效果的错报或漏报金额“ 临界点”的一种专业判断，它既是不影响被审计单位会计报表使用效果的错报或漏报金额的最高界限，也是影响被审计单位会计报表使用效果的错报或漏报金额的最低界限。本论文由无忧论文网整理提供在审计抽样测试条件下，审计重要性水平实际上是注册会计师就会计报表整体公允性而言所给定的可容忍误差，而具体审计抽样过程中的可容忍误差实际上就是注册会计师针对个别会计报表项目或个别经济事项所分配的重要性水平。因此，可以认为审计重要性就是宏观的可容忍误差，而可容忍误差就是微观的重要性水平；审计重要性与可容忍误差只有范围和数量上的不同，而没有性质上的差异。

二、审计重要性判断的影响因素

（一）审计重要性的判断与注册会计师的专业判断能力直接相关，并且体现着注册会计师的职业谨慎态度。专业判断能力是注册会计师专业技术水平的根本，也是其执业水平的集中体现。因而，具有不同经验背景的注册会计师针对同一企业、同一时期的同一会计报表，其审计重要性水平的判断有可能不同；即便是同一注册会计师依据同一企业、同一时期的不同会计报表进行审计重要性判断，所体现的谨慎态度也会有所差异。
（二） 审计重要性的判断离不开被审计单位的时空环境，因为被审计单位会计报表的使用者群体及运用会计报表所进行的决策和判断并不是唯一的、也不是既定的。因此，注册会计师在进行审计重要性的判断时应当考虑这种多样性和可变性以及由此带来的审计风险水平的变化。同一企业、不同时期的会计报表的审计重要性水平很可能不同，同一时期、不同企业的会计报表的审计重要性水平也有可能不同。
（三） 有些地方注册会计师协会就审计重要性的判断提出机械的、甚至是强制性的统一计算办法是不科学的，这种办法只能有利于注册会计师协会对注册会计师的职业“规范性”进行检查，而对注册会计师利用自身的专业判断能力和审计经验有效地提高审计效率并同时规避审计风险不会产生有利的影响。在目前的情况下，这种做法既不能为注册会计师提供有效的保护，也不利于培养注册会计师的专业判断能力。因此，审计重要性水平的判断应当交由注册会计师自己掌握，注册会计师协会只需要对其判断过程的科学性、完整性进行监督和检查，从而实现执业自主、责任自担。

三、审计重要性判断的内容

（一）对特定环境的判断。“特定环境”应当包括两个方面的含义，一是被审计单位所处的时空环境，即被审计单位目前所处的政治与政策环境、宏观经济环境、公众对该被审计单位的投资信心等；二是被审计单位会计报表使用者群体所处的决策环境，比如社会经济秩序状况、国家对公众投资的监管和保护力度、投资者所处的法律环境、公众投资的理性程度和自我保护意识等。
（二） 对被审计单位会计报表使用者群体的判断。在充分的、自由的资本市场前提条件下，被审计单位会计报表使用者群体处于完全可变化状态；而在目前的状况下，我国上市公司的会计报表使用者群体是变化的，而为数众多的非上市公司的会计报表使用者群体一般都是既定的。会计报表使用者群体的可变化性及其对被审计单位会计报表的要求，直接影响审计风险水平和会计报表审计的潜在法律责任，同时也间接影响注册会计师对审计重要性水平的判断。
（三） 对被审计单位会计报表使用目的的判断。不同的会计报表使用者运用会计报表的目的具有差异性：有的借以进行投资决策，有的借以进行信贷决策，还有的借以进行交易和财务的决策等，决策的内容不同，对被审计单位会计报表的详细程度和可靠性程度的要求也会有所差异。注册会计师在对被审计单位会计报表进行审计重要性的判断时应当充分考虑这一因素。
（四） 对被审计单位会计报表中可能存在的错报或漏报及其严重程度的判断。虽然注册会计师审计并非专门为了发现和纠正被审计单位会计报表中的错报或漏报，但这些错报或漏报的多少及其金额的大小会直接影响会计报表的使有效果，注册会计师应当运用合理的审计程序以发现那些可能会影响会计报表使用效果的所有重大错报或漏报。“重大的” 也就是高于重要性水平的。因此，注册会计师在审计程序执行之前就应当根据被审计单位的基本情况以及目前所处的特定环境等因素，在审计计划中对审计的重要性水平作出初步判断，并以此决定初步审计策略和审计基本程序。
（五） 对被审计单位会计报表中存在的错报或漏报对会计报表整体使用效果影响程度的判断。会计报表项目的性质不同，在会计报表使用过程中的作用也不同；不同的会计报表的使用目的对各会计报表项目的关注程度也有差异。因而，注册会计师不单单要对会计报表的整体重要性水平进行判断，而且还必须明确每个会计报表项目的重要性程度以及由此所决定的审计重要性水平的分配。一般情况下，会计报表项目在其使用过程中的重要性程度与其所分配的审计重要性水平应当呈反比例关系。

四、审计重要性的判断正确与否，只能由未来的事实证明

（一）审计重要性判断正确与否的理论假设
对审计重要性的判断实际上是注册会计师对可能影响会计报表使用效果的重大错报或漏报的最低金额的一种估计。这一估计的正确与否是通过审计重要性的估计水平与客观水平的对比关系来体现的。假设某企业年度会计报表的审计重要性客观水平——— 即不会导致会计报表使用效果受到直接影响、因而也不会导致注册会计师承担审计责任的错报或漏报金额为10000元（当然，这一客观的重要性水平在理论上和实务中只能假设），如果注册会计师缺乏应有的职业判断能力和职业谨慎态度，并因此而估计的审计重要性水平为15000 元（即人为高估），则审计程序自然会执行不足、审计工作中可以容忍的差错金额也就人为扩大，如审计中发现了金额为12000 元的会计处理错误，主观上看是不重要的，而客观上却是不可容忍的。注册会计师的这种人为高估审计重要性水平的错误判断，本论文由无忧论文网整理提供自然会导致审计风险的提高，其遭受法律诉讼的可能性也会提高。再比如同一会计报表条件下，注册会计师估计的审计重要性水平为7000 元，则审计程序自然会执行得过多、审计工作效率自然下降、审计中的可容忍误差人为降低，如审计中发现了金额为9000 元的会计处理差错，主观上看是一个重大差错、应当要求被审计单位对此进行账务调整，如不调整则会影响审计意见的类型。而实际上这一差错金额是低于客观上的重要性水平的、是可以容忍的。因此这种人为低估审计重要性水平的错误判断只会影响审计效率、不会影响审计质量。与审计抽样测试相结合，前者高估审计重要性水平属于误受风险的范畴，直接影响审计意见的正确性；而后者低估审计重要性水平则属于误拒风险的范畴，不会影响审计意见的正确性，但它会导致审计工作效率下降。
（二）审计重要性判断正确与否的事实证明
因为客观上的审计重要性水平只能依赖理论上的假设，所以到底注册会计师在审计实务中进行的审计重要性的判断是否正确、这些判断影响的到底是审计工作效率还是审计质量，只能在审计意见发表、并被会计报表使用者运用后由事实进行证明。当且仅当：国家的相关法律健全、司法公正、注册会计师的过失与会计报表使用者的损失有因果关系、会计报表使用者知道而且已经运用法律手段维护自身权益的情况下，注册会计师才会因为对审计重要性的判断错误而承担相应的法律责任；如果注册会计师在审计重要性的判断方面出现了人为高估的现象、并因此而给投资者造成了损失，但由于国家没有相应法律法规、或者由于司法有失公正、投资者不知道运用相应的法律去捍卫自己的权益等等，都会使注册会计师的审计法律责任落不到实处、注册会计师审计判断的过失也就不会遭到应有的追究和惩处。这只能是注册会计师的幸运，也是现代市场经济的一种悲哀。
（三）关于审计重要性方面的社会期望与注册会计师判断的差距
以被审计单位内部控制制度的评审为基础的审计抽样测试是现代注册会计师审计的主流，它是注册会计师对被审计单位会计报表进行审计并对其整体公允性发表审计意见的主要方法。由于审计测试的原因，注册会计师只能对被审计单位会计报表的可靠性提供“合理保证”，只能对被审计单位会计报表是否能够“在所有重大方面”公允表达与披露发表自己的审计意见。因此，现代注册会计师审计本身就潜在着注册会计师对审计重要性的估计与判断，这一点对于会计报表使用者正确理解和运用审计意见十分重要而且关键。但是，由于长期的传统审计意识的影响，人们总认为经过注册会计师审计并被发表无保留意见（肯定意见）的会计报表应当是正确无误的、甚至是绝对可信赖的。因此，在审计意见的可靠性方面社会公众的期望与注册会计师所能提供的审计意见两者之间存在着不小的认识方面的差距，其关键原因之一就是是否允许审计重要性的存在：社会各界当然希望不存在审计重要性问题或审计重要性为零；而现代市场经济的发展却决定了注册会计师审计并不能将差错纠弊作为自己的主要职责和社会功能，它只需对被审计单位会计报表的“所有重大方面”进行“ 独立、客观、公正”的审计并发表审计意见。
（四）注册会计师协会在审计重要性判断方面应当充任的角色
基于前文的讨论可以得出结论：现代审计测试条件下的审计意见不可能百分之百的正确。这也是广大熟悉注册会计师审计业务的人们的共识。但是应当明确，这并不意味着注册会计师就可以任意发表无保留审计意见，而将现代审计中的抽样测试和审计重要性判断作为开脱自身法律责任的客观理由。问题的关键在于：注册会计师在进行审计抽样测试和审计重要性判断时是否遵守了审计规范的要求，是否保持了应有的职业谨慎态度。若回答是否定的，而且事实证明注册会计师发表了不恰当的审计意见，注册会计师就应当承担相应的法律责任；若注册会计师在审计过程中既遵守了审计准则和规范，又保持了应有的职业谨慎态度，但是事实又证明注册会计师确实发表了不恰当的审计意见，这也同时说明注册会计师对审计重要性的判断和运用并非恰如其分，这种情况下注册会计师协会应当以行业代表的身份对注册会计师进行适当的法律保护，甚至使注册会计师免遭处分和责难。因此，注册会计师协会不能代替注册会计师进行审计重要性的判断；审计重要性水平应当由注册会计师在遵守执业准则与规范、保持应有职业谨慎态度的条件下通过长期的审计实践经验积累进行自我的判断。