近日，财政部出台了《医院会计制度》，政策规定该制度自2011年7月1日起在试点城市的公立医院施行，自2012年1月1日起在全国范围内施行。1998年11月17日财政部和卫生部印发的《医院会计制度》同时废止。针对近些年来医院会计制度的变革，笔者拟就医院会计理论的新进展展开讨论，进而指出新理论的亮点和合理点，并说明实施该理论的重要性。
　　一、医院会计理论的最新动向
　　1．医院会计理论新发展的背景
　　财政部出台的医院会计制度是财政部在2009年8月和2010年7月两次发布《医院会计制度（征求意见稿）》的基础上，经过近两年时间的讨论并充分听取各方意见之后形成的最终稿件。一直以来，医院这一特殊的事业单位与工业会计所适用的制度都存在很大的区别，鉴于它的特殊性，有必要寻找一套合适的理论来完善医院会计核算。新的《医院会计制度》在这样的背景下应运而生。
　　2．医院会计理论新进展概述
　　根据新的《医院会计制度》，医院会计理论取得了新的进展。
　　首先，新理论提升了权责发生制的应用地位。会计核算分为收付实现制和权责发生制。收付实现制度又称现金制，是以现金收到或付出为标准，来记录收入的实现和费用的发生。按照收付实现制，收入和费用的归属期间将与现金收支行为的发生与否，紧密地联系在一起。换言之，现金收支行为在其发生的期间内全部记作收入和费用，而不考虑与现金收支行为相连的经济业务实质上是否发生。由于现金制计算简单方便，也符合人们的习惯，所以它主要用于事业单位和个体户的会计核算中。但是按这种方法计算的盈亏不合理，所以《企业会计准则》规定企业不予采用。然而，医院同一般的事业单位还不一样，它需要通过成本核算来提高资金的使用效率。但是根据我国实际情况，尽管现行的医院会计制度要求会计核算应部分采用权责发生制，但是由于处在事业单位会计制度这个框架下，医院权责发生制的实行不是很到位，待摊费用等并没有完全使用，资本化支出和权益性支出也划分不准确。这种情况导致的直接结果是会计信息不能满足医院成本核算精细化的要求。新的《医院会计制度》明确规定实施权责发生制是一个重要的发展。
　　其次，新理论使得一个会计系统同时体现预算管理和财务管理两种信息。医院是关系国计民生的重要事业组织，它强调的是公益性，服务的对象是广大普通民众。今后国家将增加对医院的财政补助以提高其公益性，这样一来就涉及到预算管理的问题。新的《医院会计制度》就设置了一些和国库集中收付相对应的会计科目。新会计制度最大的亮点之一就是创造性地提出了采用“待冲基金”这一会计科目，以此来解决财政补助资金形成的固定资产折旧问题，兼顾满足预算管理需要。“待冲基金”属于净资产类的科目，又分为“待冲财政基金”和“待冲科教项目基金”，不仅将医院纳入到财政预算的管理体系中，也完善了医院的资金周转管理系统。
　　再次，新理论提出的医院财务报表体系很完善。新出台的《医院会计制度》总说明的第八条规定，医院财务报告中的会计报表应包括资产负债表、收入费用总表、现金流量表和财政补助收支情况表以及有关附表。医院应当根据本制度有关会计报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法的要求，对外提供真实、完整的会计报表。由此可见，新制度规定的财务报表体系已经比较完整，而且与企业的会计报表非常相似，也就是说，基本上和权责发生制下的会计报表都对应上了。报表体系中，一大亮点是医院要编制成本报表，它们可以把医院各种各样不同层面、不同角度的成本通过这个成本报表展示出来。公众可以通过成本报表得知医疗收费是否合理，以便及时监督医院的收费。另一大亮点是医院要编制财政补助收支情况表，该报表将方便财政部门和主管部门对医院监管，同时也兼顾了相关政府部门获取信息的需求。
　　二、实施该理论的重要性
　　1．实施新的会计制度有利于加强医院财务管理和预算管理
　　新会计制度的颁布使得医院的会计环境发生重大变化，这些变化主要有：实行医药分开、改革药品加成政策；实行“核定收支、定项补助、超支不补、结余按规定使用”的预算管理办法；强化医疗服务成本核算和控制；单独核算科研、教学项目收支；改革会计确认基础，全面采用权责发生制等等。
　　这些会计核算环境的变化都将对医院的财务管理和预算管理体系产生重要影响。对全面加强预算管理，严格医疗机构财务管理，提高会计信息质量，加强预算约束和成本控制，规范业务活动，促使医疗机构运行机制不断完善发挥着重要的作用。
　　2．实施新的会计制度有利于医院实现为人民服务的目标，提高医院的公益性
　　医院不是盈利性的企业，它的主要目的是解决病人的痛苦，为人民服务。回归医院的公益性是必然趋势。新会计制度着眼于药物供给方，加强医疗费用控制，缓解群众医药费用负担。并且提出加强政府补助，建立政府预算这块的核算体系，有利于政府分担群众的负担，解决人民看病难的问题。
　　同时，医院要求进行成本核算的规定，将加强医院会计核算人员的节约意识，提高财务人员对成本控制的认识。成本核算有利于从源头上控制资源浪费的问题。医院成本核算不仅能准确地反映成本状况，为医院的价值补偿，医疗付费标准的制订以及医院经营决策提供重要依据，同时也满足了政府部门对医院进行宏观管理的需要，有助于逐步形成社会标准，更好地指导行业管理。医院管理以病人为中心、质量为核心、效益为根本。因此，医院管理要树立“目标—效益”统一的观念，并将此贯穿于医院管理全过程中，力求节约成本，提高效率，确定合理收费标准，为人民群众谋福利。
　　3．实施新的会计制度有利于提高医院信息的透明度和准确性，并有效加强外部监督
　　新的医院财务、会计制度中明确规定医院年度财务报告应经过注册会计师审核。为此，中国注册会计师协会还专门制定了相应的医院财务报表审计指引，将于2011年7月1日起全面执行。建立医院年度财务报告注册会计师审计制度，在我国具有重要意义。注册会计师对医院财务报表进行审计，有助于提高医院会计信息质量，增强财务状况和经营成果的真实性和公信力。
　　此外，引入注册会计师审计制度，充分发挥注册会计师的审计监督作用，提高医院财务会计信息的准确性和透明度，更有助于推动医疗机构财务信息的阳光化。有利于进一步加强对政府卫生投入资金使用情况的监督管理，形成科学有效的监督体系，是确保医改资金投入与使用安全、规范、透明和有效的重要机制。也有利于将注册会计师业务拓展到医疗卫生行业，对于推进医疗机构资金绩效评价、强化财政监督具有重要作用。
　　4．实施新的会计制度有利于推动医疗体系改革
　　新的会计制度推动加快公立医院改革试点和基层医疗卫生机构体制、机制的综合改革进程。中南大学PPLG研究中心研究员杨孟著说，“新的医药卫生体制改革是在顺应民意和建立民生政府、民生财政的理念下做出的重大制度变革。其核心是确立公共医疗卫生的公益性，加大财政支持力度，把基本医疗卫生制度作为公共产品向全民提供，实现人人享有基本医疗卫生服务。”
　　实施新的会计制度从医院的财务体系方面支持医疗体系的改革。市场不是万能的，政府的宏观调控和财政干预对于医院是必不可少的。加强政府对医院的财政支持力度，不仅能避免市场化带来的医院高收费，还能调控医药价格，也能监督服务质量，确保医疗服务机构能够为患者提供尽可能优质和适宜的服务，充分保护公众利益，推进医疗改革的顺利实施。
　　三、医院会计理论新进展与医改的关系
　　新医改是中共中央、国务院向社会公布的关于深化医药卫生体制改革的意见。《意见》提出了“有效减轻居民就医费用负担，切实缓解看病难、看病贵”的近期目标，以及“建立健全覆盖城乡居民的基本医疗卫生制度，为群众提供安全、有效、方便、价廉的医疗卫生服务”的长远目标。
　　新的医院会计制度是配合深化医药卫生体制改革的需要。卫生部会同财政部等部门印发的《关于公立医院改革试点的指导意见》（卫医管发[2010]20号）等医改配套文件均对发挥会计师事务所的审计监督作用提出明确要求。落实医改意见及实施方案的有关要求，摸清医院家底、防范财务风险、完善激励约束机制、加强医院内部预算和成本管理、加强医改资金的使用监督等各项工作，都离不开真实、可靠的财务信息。注册会计师对医院财务报表进行审计，有助于提高医院会计信息质量，增强财务状况和经营成果的真实性和公信力。
　　总之，医院会计理论的新进展是医院回归公益性服务机构的催化剂。该进展有利于进一步加强对政府卫生投入资金使用情况的监督管理，形成科学有效的监督体系，是确保医改资金投入与使用安全、规范、透明和有效的重要机制。