美国“反对虚假财务报告委员会”下属的COSO委员会在其提出的《内部控制-整体框架》（下文简称COSO内控框架）报告中指出内部控制是由企业董事会、经理层以及其他员工实施的，为财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果及相关法律法规的遵循性等目标的实现提供合理保证的过程。内部控制执行成效的评价作为企业内部控制体系的一个重要环节，有其突出的作用。本文结合COSO内控框架中内部控制要素等相关内容以及财政部最新出版的《企业内部控制评价指引》，试图构建一套适合我国企业实际的内部控制成效评价指标体系。

一、企业内部控制有效性概述

近30年来，中西方学者在内部控制的有效性及其评价方面取得了大量的理论和实证研究成果。Maijoor（2000）将内部控制的研究分为审计学视角、经济学视角和组织理论视角三个部分。由于对内部控制活动研究的出发点不同， 学者们对于内部控制的有效性的衡量及其评价自然也就千差万别。

COSO报告（1992）提出，如果董事会和管理层能够合理保证经济实体的经营目标得到实现、财务报表可靠、遵守法律和规章制度，则内部控制系统是有效的。KPMG（1999）在其《内部控制：实务指南》中强调内部控制有效性包括设计有效性和执行有效性两方面，而保证内部控制有效性需要一个持续的监督过程。INTOSAI（International Organization of Supreme Audit Institutions，国际最高审计机构组织）认为，有效的内部控制应符合三个标准，即适时适量标准、成本效益标准和功能设计的一贯性标准。Dr.David Brewer and William List、CA、Hon FBCS（2004）提出，用诸如the time of detection（TD）、The time that the damage caused by the event is fixed（TF）、The time limit after which（T W）时间单位来测量内部控制有效性模型并提出用内部控制的成本效益度量内部控制的有效性。

陈汉文、张宜霞（ 2008） 认为， 内部控制不是独立存在的，从本质上来说它服务于企业的目标，派生于企业的经营和管理。从而，内部控制的目标也是派生于企业的目标。所以，从本源的角度来看，内部控制的有效性是指内部控制为相关目标的实现提供的保证程度或水平，有效性不同的内部控制可以提供不同程度的保证，其变动范围应当是从0 到100％。

结合以上各位学者的观点，笔者认为：企业内部控制的有效性是可以衡量的，其判断标准主要是看企业的内部控制活动是否能为其目标的实现提供合理保证。如果保证的水平处于有效内部控制的区间内，则内部控制是有效的；反之，如果保证的水平低于合理水平，则内部控制是无效的。

二、构建企业内部控制评价指标体系的必要性

内控评价作为企业内部控制体系中不可缺少的一部分，包括对企业内部控制的设计、执行的完整性、合理性以及有效性的评价等。近年来，随着我国企业内部控制制度、规范、法律法规的逐步完善，企业内部控制评价体系在各方面都取得了较大的发展，但仍存在一些不足。

（一）内部控制评价主体不明确

企业内部控制评价的主体是企业内控评价活动的风向标，要想充分发挥内部控制的有效性，首先必须明确和合理化企业内控评价主体。当前，我国相当一部分企业的内部控制体系中存在着内部控制评价主体不明确或者不合理的现象。这不但使得企业内部控制活动的设计从一开始就不健全，更严重的是会导致企业内部控制活动不能发挥其正常功效。

（二）关于内部控制执行成效的评价内容和标准未形成统一的规范

自20世纪90年代初我国引进内部控制理论以后，我国政府和企业就没有停止过对这一理论的研究与学习，现有的法律法规也有多项涉及内部控制评价的内容，但归结起来主要集中在对如何构建完整的内部控制体系领域，对内部控制评价活动本身如何进行实质性的指导不多。在评价实务中，我国企业的内部控制体系主要是参照财政部2008年6月颁布的《企业内部控制基本规范》进行的，对于内部控制成效的评价内容和标准并未形成统一的规范。

基于以上分析，建立一套有效、合理、符合我国企业实际需要并具有较强可操作性的企业内部控制评价标准体系是非常有必要的，它不仅是企业内部控制制度本身的要求，同时也是保证企业经营战略有效实施的重要保障。

三、企业文化与内部控制执行成效评价的关系

企业文化是企业在生产经营实践中逐步形成的、为企业全体成员所认同并遵守的价值观、经营理念、企业精神，以及在此基础上形成的行为规范。不同的企业文化会造就不同形态的企业内部控制，形成不同的控制效果。
一方面，企业文化影响着企业内部控制的设计、执行与评价，对内部控制设计的质量、执行的力度、评价的效果起到一定的作用。另一方面，内部控制的执行与评价又可以促进企业文化的建设，不断丰富企业文化内涵，为重塑或改善企业文化提供契机。

四、内部控制执行成效评价指标体系

内部控制评价指标体系是指内部控制评价范畴的有关事项相互联系、相互制约而形成的一个内涵与外延相统一的有机系统。内部控制评价标准体系的构建，应由政府监管部门立足于防控风险的目的，结合内部控制目标，针对内部控制的每一构成要素，从关键控制点入手确立评价标准的基本框架。

五、企业内部控制执行成效评价指标体系评价结果释义

为方便分析，将评价结果分为以下三个等级：

【参考文献】

［1］ Maijoor， S，The internal control explosion ［J］ . International Journal of Auditing， 2000（4）.

［2］ 陈汉文，张宜霞.企业内部控制的有效性及其评价方法［J］.审计研究，2008（3）.

［3］ 王素莲. 企业内部控制评价指标体系研究 ［J］.山西大学学报（哲学社会科学版），2005（6）.

［4］ 陈宁军，李素琴.试论商业银行内部控制评价标准体系框架的建立［J］．农金纵横，2003（2）：17-19.

［5］ 董美霞.增强企业内部控制评价效果的思考——基于《企业内部控制评价指引（征求意见稿）》［J］.审计与经济研究，2010（1）.

［6］ 许镇松.浅谈企业内部控制平均标准体系［J］.沿海企业与科技，2006（3）.

［7］ 陈丰慧，黄文秀.企业内部控制评价综述［J］.现代商贸工业，2009（15）.