随着科学技术的迅猛发展和经济全球化进程的加快,企业面临着一个更加开放的市场和更加激烈的竞争环境。在这种情况下,会计环境发生了巨大的变化。首先,是企业经营理念的变化。差异化竞争成为现代企业最基本的竞争战略,价值链管理成为大多数企业采用的管理模式。其次,信息理论和网络技术的广泛应用使人们对会计信息的质和量提出了更高的要求,要求信息更加具有实时性,与决策的相关性更强。第三,虚拟企业等新兴事物的大量出现,使现行会计系统提供的信息逐渐失去相关性。许多企业都开始重新审视自己的经营机制、业务流程和组织结构等构成企业战略优势的核心要素。与之相适应,一种基于建立企业长期竞争优势的新型管理模式——“价值链管理”应运而生。由于会计环境的巨大变化,现行会计系统呈现出固有的缺陷,会计变革迫在眉睫。价值链管理与价值链会计正是在这种大的背景下产生的。价值链会计理念伴随着价值链管理理论的出现而产生,随其发展而不断完善。因此,我们有必要对价值链会计基本理论进行探讨。当然,价值链会计的理论相当多,不可能面面俱到,本文只就其定义及核算原则做一简单的分析。

一、价值链会计的内涵

(一)价值链的内涵

价值链是进行战略成本管理的最有效工具。一个企业的价值链和它所从事的单个活动的方式反映了其历史、战略、推行战略的途径以及这些活动的根本效益。价值链的概念可以从企业内部价值链和产业价值链两个方面来论述。

1.企业内部价值链

价值链的概念是哈佛商学院教授,著名的竞争力专家迈克尔·波特(Porter,1980)最早提出来的。波特认为,企业所创造的价值应以顾客所认定并愿意支付的货币数量来衡量[1]。企业所创造的价值产生于一系列活动之中,这些活动称为价值活动。价值链是指企业为客户创造有价值的产品或服务的一连串相互联系的“价值活动”,这些活动可以分为主要活动和辅助活动。企业价值可以用企业利润表示,企业利润的大小取决于两方面因素,一是企业创造的总价值,二是各项活动的总成本,两者之差便是利润。

2.产业价值链

价值链不是独立活动的集合体,企业价值链中的各项价值活动需要进行有效的协调,为寻求竞争优势,企业必须从更广的角度——产业角度来展开价值分析。企业不但 要理解自身的价值链,而且还要理解自身价值活动对供应商及客户的价值链的适应度,只有这样才能增强自身的获利能力。

总之,价值链分析的基础是价值,企业的价值链体现在价值系统的一连串活动之中,而且这一连串的活动之间是相互关联、相互影响的。对同一产业或单个企业而言,不同的企业具有不同的价值链,在不同的发展时期,也会有不同的价值链。

(二)价值链会计的内涵

管理活动论学派将会计视为一种管理活动,并且使用了“会计管理”的概念[2]。会计管理活动论认为,会计是人们从事的一种经营管理活动,会计管理的内容被抽象为价值管理。正是因为会计具有管理功能,会计才能进入价值链管理体系,基于价值链管理的价值链会计才成为可能,可以说,价值链会计的研究起点是会计管理活动论。根据阎达五教授对价值链会计的初步研究,戴德明教授指出:“价值链会计就是为企业创造最大化的价值增值及其合理分配的一种管理活动” [3]。

价值链会计是一个综合性的新兴学科,究其本质仍是会计参与企业价值链管理并以信息理论、系统理论、计算机技术和网络技术为支撑的一种会计管理活动,其核心是对企业价值链的实时控制和管理。从管理内容上看,价值链会计包括两个层面:其一,价值链会计参与价值链中价值信息的管理[4]。其二,价值链会计参与价值链增值活动管理[4]。价值链会计主要是通过对价值链上价值信息的收集、分析和评价,为企业价值链管理中的各级决策者提供优化的决策信息。也就是说,价值链会计实质上是管理会计理论的一个发展,是以管理会计的基本理论为基础,以企业获取竞争优势为目标,以价值活动为研究对象,通过价值链的分析方法为企业实时提供与决策相关的信息的一种管理活动。

二、价值链会计的特征

价值链会计是以价值链整体增值为目标的管理活动,在某些方面与传统会计管理有所不同。价值链会计主要有如下特征。

(一)价值链会计管理实施的范围是价值链,而不是单个企业

价值链实质上是一个虚拟的联盟,在何谓价值链这一问题上,具有不同的看法。波特并没有直接给出价值链的定义,但是,他通过将企业的价值活动分为五种基本活动和四种辅助活动(活动内容前文已做出了说明),阐述了企业价值链的构成,因此波特的价值链是狭义的,其目的是研究核心企业的价值增值问题,但本文的价值链并不局限于此。美国作业成本科技公司和美国供应链局对价值链的定义将价值链的范围向前、后进行了延伸,使其涵盖了核心企业、供应商、分销商、服务商和客户,从而形成了价值链联盟,相对于波特的价值链其内容更加广泛,这也是现代意义上的价值链[5]。本文所讲的价值链会计管理的范围正是这样的价值链,它超越了单个企业的界限。
(二)价值链会计管理的目标是实现价值链的价值增值

在价值链上传递的除物流、信息流和资金流之外,更根本的是增值流。美国作业成本科技公司和美国供应链局对价值链的定义也指出,价值链的组成部分必须是增值活动。从根本上讲,客户购买的是商品或服务所带来的价值。各种物料从采购到制造到分销,也是一个不断增加其市场价值或附加价值的过程[6]。价值链上每一环节增值与否、增值多少都会成为影响价值链竞争力的关键。所以要增加价值链的竞争力,就要求消除一切无效劳动,在价值链上每一环节作到价值增值,这也是价值链会计管理的根本目标。波特的价值链理论在于如何实现核心企业的价值增值,而本文中的价值链将上、下游企业与核心企业整合成一个企业联盟,组成了一个动态的、虚拟的网络,真正能做到降低企业的采购成本、物流成本和信息取得成本,提高客户满意度和市场占有率,在整个价值链的每一环节实现最合理的增值。

(三)价值链会计管理的有效实施依赖于价值链各方的同力协作

价值链是由多个企业所组成的企业联盟,因此链上的任何一个企业的决策都会影响其他企业的决策,一个企业的采购计划、生产计划和库存优化控制等不但要考虑本身的业务流程和所拥有的资源,更要从价值链整体出发,进行全面的优化和控制。因此,要实现价值链整体的增值,就需要价值链上的各方能够消除企业界限,实现协同工作[7]。在着眼于单个企业利益的旧的管理模式下,在核心企业与供应商、分销商之间起作用的是“赢-输”观念,双方都想从对方索取更多的利益。而价值链会计管理的任务之一就是使核心企业与其他各方的关系真正从交易型转向伙伴型,使企业的经营目标从单赢走向双赢,并最终实现多赢。

(四)价值链会计管理具有信息化、电子化的特点

现代信息技术和网络技术是价值链赖以存在的技术基础。价值链不仅要传递物流、资金流,同时也要传递信息流。现代社会经济中的竞争,已经从单个企业与单个企业之间的竞争转化为价值链与价值链之间的竞争。价值链上的各方要想在竞争中取得成功,关键的一点就是要实现信息的共享与集成,分销商、服务商与核心企业要充分了解用户的需求,并及时与供应商在经营上进行协调,真正做到价值链上的各环节都以顾客的需求作为组织生产和安排库存的基础。只有这样才能确保价值链的整体增值并使其具有更强的竞争力[8]。为使价值链上的各方能及时根据最终客户的需求合理安排物流,必须依赖于电子信息技术。此外,实时的信息交换还可以节约大量的信息储存和传递成本。因此,电子信息技术不仅仅是价值链会计管理的工具,更是价值链会计管理的重要组成部分。

三、价值链会计的核算原则

如前所述,价值链会计是会计管理在价值链理论下的新发展,其实质仍然是一种管理活动。与传统的会计理论相比,也有一些新的突破,具体表现在:在会计主体、成本管理范围、会计假设等方面都跟传统会计有所不同。因此,为了适应价值链管理的要求,也需要一些新的核算原则。

(一)整体价值增值

由于价值链会计目标强调的不仅是企业内部价值链的增值,而且是产业价值链的整体价值增值,因此,价值链会计的核算就要遵循价值增值目标。即站在整个产业价值链角度,以产业价值链的价值增值为目标,鉴别增值作业和非增值作业,并对企业进行评价,把企业内部价值链和产业价值链并重,实现二者的协调和融洽。具体来说,就是要做到:在企业目标上,追求整体目标最优;在管理决策上,寻求整体最佳决策;在资源利用上,着眼于整体资源的最佳利用。

(二)以作业为基础进行价值分析

美国人埃里克·科勒(Kohler)教授,在其1952年编著的《会计师词典》中首次提出作业概念,作业是企业生产经营过程中的各个工作流程,而一系列有序作业的集合就形成了作业链。企业从投入到产出的过程,是由一系列作业构成作业链的过程,每完成一项作业消耗一定量的资源,同时又有一定价值量的产出转移到下一个作业,作业的转移伴随着价值的转移,最终的产出既是全部作业集合而成作业链的最终结果,也是全部价值集合而成价值链的结果,因此,作业链的形成过程就是价值链的形成过程。价值链是分析企业竞争优势的根本思路,它紧紧地与服务于顾客需求的作业链相联系,是作业链的货币表现。以作业为基础进行价值分析要求我们一方面筛选作业,即发现和消除对企业价值没有贡献的作业;另一方面改善作业,即提高作业环节的工作成效。

(三)价值信息的多元性

多元性是指价值链会计提供信息的内容与形式的多样性[10]。这些信息是广泛的,既包括经加工、改造后的财务信息,也包括大量具有特定形式和内容的非财务信息,而且还包括实际和预计的、历史的和未来的、精确的和粗略的、综合的和详尽的、内部的和外部的、技术的和经济的信息,等等。价值链会计自身的特点也具备了提供多元化信息的条件。它融合了多学科内容和方法,不受法定会计规范和固定的会计程式的制约,它可以采用多种方法对从不同渠道取得的信息进行加工、改造,使之能按价值链会计的需要提供信息。

四、结语

随着科学技术的飞速发展和社会需求的不断变化,传统的成本管理方法已经难以适应这种新的商业环境。在这种背景下,国外越来越多的企业开始建立作业成本系统和实施战略成本管理,而价值链管理和价值链会计正是战略管理会计的重要内容。价值链会计作为IT环境下的一种管理活动,它为在IT环境下研究会计管理提供了一种新的思路。这种研究才刚刚起步,很多内容还不完善,但是,随着我国企业管理逐步与国际接轨,在不久的将来,这些新的成本管理方法将会得到普及,价值链会计理论也会得到完善。
参考文献:

[1] 周宝源.管理会计学[M].天津:南开大学出版社,2003:436.

[2] 朱小平.会计理论与方法研究[M].北京:中国人民大学出版社,2003:25.

[3] 阎达五.价值链会计研究:回顾与展望[J].会计研究,2003,(7).

[4] 魏光.对价值链会计理论的几点思考[J].财会月刊,2005,(5).

[5] 迈克尔·波特.竞争优势(中译本)[M].陈小悦,译.北京:华夏出版社,1997.

[6] 刘秀丽,许彩燕.基于泛会计概念的价值链会计研究回顾[J].财会月刊,2009,(27):101-104.

[7] 张际萍.浅析价值链会计的实时控制及实例分析[J].商业会计,2010,(4):79-80.

[8] 滕晓梅.论会计信息化与价值链会计的互动发展[J].财会研究,2006,(8):19-20.

[9] 张劲松,刘佳.价值链会计相关理论基础的思考[J].商业经济,2008,(10):18-19.

[10] 杨怀宏.价值链会计理论框架探析[J].会计通讯:综合(下),2009,(7):41-43.