一、高校会计制度改革的必要性

(一)适应当前教育体制改革的需要

在传统的计划经济体制下,高等学校作为政府的附属机构,在经费上统收统支,集中管理。高等学校的会计也仅仅是国家财政的“大会计”或“大出纳”,高校会计部门的主要任务是向上级主管部门报送报表。高校资金来源渠道较为单一,基本以财政拨款为主。政府将高等学校的一切活动纳入政府的管理权限范围,无法有效解决资源的有限供给与无限需求之间的矛盾问题。

(二)适应当前预算会计改革的需要

2006年2月10日,财政部发布了《政府收支分类改革方草案》,从2007年l月1日在全国范围内统一执行。鉴于此,现行的高等学校会计制度也必然面临重新修订。否则,政府收支分类改革结合到高校情况时,将缺乏微观反映的基础。同时,政府收支分类改革为现行高等学校会计制度的修订和完善提供了良好的契机。

(三)适应当前财务会计环境的需要

随着市场经济的不断发展和高校改革的不断深入,高校会计业务和核算环境发生了较大的变化,同时,财务会计制度体系也在不断完善,逐步向国际会计趋同发展。我国近年来颁布了新的企业会计准则、财政实行国库集中支付和政府收支分类改革等,都会对高校财务会计制度产生深刻影响,这些都要求高校会计制度进行改革。

二、当前高校会计制度的缺陷

(一)高校内多种会计制度并存

目前,在我国同一所高等学校需要同时执行着多个会计制度,在学校基本建设投资方面执行《基本建设投资会计制度》;后勤社会化管理执行《企业会计制度》,高校医院执行《医院会计制度》。不同制度都要求独立反映不同会计实体的会计信息,相应编制不同会计实体的财务会计报表。这反而使得高校多个会计“实体”所反映的财务信息都是不完整的。因此,为了反映和报告整个学校层面的财务会计信息,就至少应该编制合并会计报表,将内部按不同制度编制的会计报表统一合并到以《高等学校财务会计制度》为基础的高等学校财务会计报表上来,完整地反映整个学校层面上的财务会计信息。

(二)修购基金计提不规范

在《高等学校财务制度》中规定,“按照事业收入和经营收入的一定比例提取修购基金,在修缮费和设备购置费中列支,以及按照其他规定转入,用于固定资产维修和购置的资金。”这项规定与扩大高校办学自主权相背离。高校所提取的修购基金远远不能满足扩大办学规模所需,实际工作中,修购基金的超支部分还得在事业支出中列支。另外,预提修购基金虚增了高校当年修缮费和设备购置费,不能真实地反映高校当年实际支出,使当年事业支出不真实,而且也不能完全解决高校有偿服务中固定资产的价值补偿问题。

(三)记账基础不规范

《高等学校会计制度》规定:“高等学校核算一般采用收付实现制,但经营性收支业务核算可采用权责发生制”。按此,高等学校在核算时对教育事业收支、科研事业收支采用收付实现制为记账基础,经营性收支业务又采用权责发生制为记账基础,在教育、科研事业收支和经营收支难以划分的情况下势必造成会计核算的混乱,影响会计信息的真实性。

(四)投入和产出不配比

2006年政府收支分类改革后,高校支出分为工资及福利支出、商品服务支出、对个人和家庭补助支出等分类列支。这些都是在过去计划经济体制下,政府统管高校,高校的经费由国家全额拨款带来的。但是,在市场经济的条件下必须实行成本核算,追求经济效益,以培养合格学生效用最大化,而教育成本最小化作为高校财务的管理目标。而现行高等学校财务会计制度的分类核算与要求相比,科学性不够,体系也不完善。

(五)会计信息不完整

现行高等学校财务会计制度规定,高校会计核算的基础是现金收付实现制,有经营活动业务的按权责发生制核算。从这点看,现金流量指标在高校也是非常重要的,现金流量表能反映高校某个时期内的现金收入和现金支出,即现金的来源和使用,它说明了现金余额发生变化的原因,是高校重大决策所需的重要信息,而这个信息历来是无法从会计报表中获取的。

三、完善高校会计制度的对策

(一)完善高校的各项财务制度

首先,高校应积极改革财务管理体制,为调动高校的积极性,增强责任意识,财务管理可实行“统一领导、分级管理、分级核算”的财务管理体制,也可实行“统一领导、分级管理、集中核算”的财务管理体制。其次,改革财政预算拨款政策,采用基本支出拨款加竞争性或合同谈判拨款;以学校基础信息为依据核定对学校法定基本支出拨款。其他拨款为学校业绩竞争性拨款,或以合同谈判拨款,这样与现行财政基本支出拨款和项目拨款相衔接。最后,改革财政国库集中支付制度,实行“财政统发制度”,还原高校的应有的财权,应取消零余额账户管理制度,取而代之是对支出预算的控制和考核。
(二)逐步推进权责发生制

鉴于收付实现制存在的弊端,应借鉴非营利组织会计经验,结合高校办学资金来源多元化的现实,高校会计制度应采用修正的权责发生制,并逐步向权责发生制基础转变。对某些特定业务采用偏向于权责发生制基础,并从过去以预算收入考核为主向以绩效考核为主转变。在修正的收付实现制下,对有关资产进行减值处理(如折旧、摊销)后,净资产可以客观体现高校的财富,为当前的经营效果及持续能力提供综合的信息,也为高校建立成本核算机制提供了更好的信息基础。同时也更接近于《企业会计制度》的规定,便于实现会计核算的统一和可比。

(三)增设或调整有关会计科目

1.增设教育成本核算科目。教育成本科目反映和监督在培养各类高级专门人才过程中某一阶段的全部耗费。该账户为费用类账户,借方归集某一会计期间的费用,贷方反映成本核算对象转出的实际成本,期末余额表示在某一会计期间内尚未完成的成本核算对象已发生的实际成本,可以更准确地核算分析、考查教育成本性态。

2. 增设“应收学费(培养费)”科目,用来核算学校按物价部门核准的收费标准向各级各类学生收取的学费或培养费,并按学院、系部、班级组织明细核算,以提供学生欠费信息。

3.改革收入支出核算的会计基础。财政资金拨款和支出实行“修正权责发生制”,而其他资金收入和支出实行“权责发生制”,增设“应收账款-应收学费”科目、“教育事业收入-学费收入(待收)”两个科目,有利于解决财政难度和学校学年度的不一致的资金矛盾问题。

4.资产中应提取应收未收学生学费的坏账准备。当发生坏账时,借:其他支出,贷:坏账准备;往来账核算要进一步细化,应增加“应收账款”科目,把“预付账款”科目与其他应收款分开。

(四)改进会计确认基础

1. 资产的确认

高校应积极采用权责发生制,资产的确认应作以下方面的改进:(1)为反映固定资产净值,正确核算高校的教育成本,并适应基建核算纳入高校会计体系的需要,固定资产应计提折旧,提高高校的运营绩效;(2)对无形资产进行摊销和计提减值准备,这样才能真实反映无形资产的状况;(3)高校对外投资要按期限长短分为短期对外投资和长期对外投资两个科目,明确投资的期限,减少投资风险。

2. 负债的确认

高校负债的确认应作以下改变:(1)借入款项应分为长期借款和短期借款,便于防范贷款的风险;(2)对已确认的负责和或有负债进行分类,如确认投资设备的赊购款、应付未付的水电款、应交未交的社会保障费用缴款、应缴未缴的学费和住宿费等,准确反确高校的债权债务,揭示高校真实的财务状况。

3. 收入的确认

当前,高校在收付实现制基础下,学生欠缴的学费在账面上无从反映,少计了学费收入,造成了损失。权责发生制基础下能确认应缴学费,有利于学费真实完整的入账,也便于催缴学费,加强对学费的管理。

4. 支出的确认

在权责发生制下,支出的确认主要体现在贷款利息的处理上,对于贷款利息,应在“应付账款”下设明细科目反映,能够揭示潜在的风险,这样有利于高校年初做预算时,有一定的资金保障。

(五)增加现金流量表

高校应重视对现金流量的管理,资金周转不灵势必影响学校的正常运行,尤其是当前各高校基建规模都很大,资金缺口也相应较大,高校的资金来源已从单一的财政拨款发展到银行贷款、社会融资、捐资助学等。如果同时编制以收付实现制为基础的“现金流量表”,既有利于会计报表的使用者了解高校不同来源的资金结构及其使用情况,也有利于会计报表使用者尤其是高校的决策者通过对现金流量的分析,以评价高校在未来会计期间的现金流量及债务偿还能力,以避免盲目投资或借款。

(六)重构高校财务报告体系

高校也可根据自身的具体情况改进和完善会计报表体系,充实财务报告的内容,将原有高校会计报表改为资产负债表、收入费用及净资产变动表、收入费用分类表、现金流量表、基本数字表、高等学校管理统计和绩效指标体系表、财务报表附注、财务状况说明、补充报表等其他必要的信息。另外,建立财务报告公开披露和外部审计制度,缩小与企业会计在报表内容和信息披露方面的差异。高等学校应在完善这三张报表的同时,增加教育成本报表、专项资金使用情况表、现金流量表等,并在表外披露人力资源价值情况、绩效考评情况等,以满足政府教育主管部门、高等学校管理者、学生及家长、教育评估机构、捐赠人及社会大众等诸多利益相关者对信息的需求。

参考文献:

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