2006年2月15日,财政部发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的新的一整套企业会计准则体系,并于2007年1月1日起在上市公司中实施。这次新修订的《企业会计准则》对计量属性作出了重大调整,不再强调把历史成本作为基础计量属性,全面引入了公允价值、现值等计量属性。这是我国会计准则与国际会计准则趋同的重要表现,也标志着公允价值在我国的研究和应用进入了一个崭新的时期。

1 公允价值的涵义

国际会计准则委员会(IASC)将其定义为:在公平交易中,熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。我国财政部在2006年2月15日发布的新《企业会计准则一基本准则》中,对公允价值所下的定义是:“在公允价值计量下.资产和负债按照在公平交易中。熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”其实,公允价值的实质就是客观价值,它在本质上强调对资产客观价值的计量。

2 公允价值的优缺点

2.1 公允价值的优点

引入公允价值,可以提高会计信息的预测价值,进而提升会计信息的相关性。所以,一些金融资产采用公允价值计量体现了会计信息质量的相关性要求。

对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债来说,由于其计量采用公允价值计量的方式,并且公允价值变动计入当期损益。 对另一方面,交易费用构成取得成本(实际利息)的组成部分,理应将相关交易费用计入该些金融资产或金融负债的初始确认金额中。根据企业会计准则体系的有关规定,交易性金融资产采用公允价值计量,各资产负债表日公允价值变动计入当期损益。

2.2 公允价值的缺陷

公允价值计量也有天然的缺点。它不以实际发生的交易或事项为基础,容易给管理者留下利润操纵的余地;由于缺乏可供参考的市场价格和计量技术上的原因,一些重要的资产要素如人力资源、客户关系、自创商誉等还无法计量;当市场处于急剧变化时, “以市值计价”存在放大风险的作用,当市场存在泡沫时会给投资者传达过于乐观的信息,反之则过于悲观等等。

3 新会计准则下公允价值的应用

3.1 金融工具

关于金融工具的4项具体会计准则(第22、23、24、37号)主要适用于金融企业,根据《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》的规定,对于交易性金融资产,取得时以成本计量,期末按照公允价值对金融资产进行后续计量,价值变动差异计入当期损益。准则规定衍生金融工具一律以公允价值计量,并从表外移到表内反映。这些规定将对企业利用金融工具进行风险管理的行为产生重大影响。

3.2 投资性房地产

该准则作为一项新的会计准则,在第10条明确规定:有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的,可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。此种情况下对投资性房地产采用公允价值计量能体现出其真实价值和未来盈利,从而提升报表的信息参考价值。同时新准则规定在会计处理时既可以采用成本模式也可以采用公允价值模式,但以成本模式为主导。为防止上市公司随意改变计量属性来调节利润,准则还限定企业已采用公允价值模式计量的,不得由公允价值模式转为成本模式。

3.3 非共同控制下的企业合并

对于非同一控制下的企业合并则以公允价值为会计处理基础。新的规定限制了上市公司通过合并等手段制造利润的行为。非共同控制下的企业合并会计方法主要有购买法和权益结合法。购买法按公允价值记录收到的资产和承担的负债,确认商誉并在规定的期限内摊销,只有合并日后被并企业的利润才能进入购买方的利润。

3.4 债务重组

新准则规定:以非现金资产清偿债务的,债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额,计人当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额,计人当期损益。即当债务人得到债权人全部或部分豁免时,可将豁免的债务作为营业外收人,反映在利润表中。目前,我国的资本市场和要素市场尚不完善,国内评估机构对于公允价值的评估经验欠缺,使公允价值难达公允,这也是违规人士觊觎已久之处,所以引入公允价值计量,能否使债务重组免于再次成为上市公司操纵利润的工具有赖于资本市场的完善和证券监管的加强。 3.5 非货币性交易

在新的企业会计准则中再次采用公允价值计量,规定:将公允价值和应支付的相关税费作为换人资产的成本,公允价值与换出资产账面价值之间的差额计人当期损益。同时为避免关联方通过非货币性资产交换调节利润,规定:一般情况下,交易双方若存在关联方关系,就认为不具有商业实质,不能采用公允价值计量。这些都将有助于遏制企业通过非货币性资产交换操纵利润情况的产生。

4 公允价值在我国运用需注意的几个问题

(1)注意公允价值的获取和使用问题 由于采用公允价值的价值波动是通过损益表反映的,它直接影响到企业财务的各项指标和财务信息的正确性,因此公允价值的确定办法有待于进一步规范。公允价值本身是合理的,我们不能因为公允价值难以计量就放弃其在新准则中的运用,解决这一问题的关键就在于为公允价值提供一个良好的外部条件,优化其存在的基础。
(2) 大力提高会计人员的专业素质公允价值的使用需要依靠活跃的交易市场,以及会计人员较高的职业判断能力,稍有偏差,就有可能成为企业调节利润的手段,公允价值可能再次成为会计造假的工具。

(3) 正确处理公允价值计量与历史成本计量的关系公允价值和历史成本两种计量属性没有绝对的优劣之分。历史成本计量属性的采用是基于会计的可靠性, 而公允价值计量属性的应用则是基于会计的决策相关性和有用性。在现阶段是两种计量属性并存的事实,即在历史成本计量属性的基础上,尽量采用公允价值,以求得会计信息有用、相关和可靠,并且在外界经济环境不断发展和完善的过程中, 由历史成本计量逐步向公允价值计量过渡。

我国的市场经济已经由初创转向完善,这也为公允价值的确定提供了一个适宜的环境。从发展的眼光看,按照公允价值进行计量是必然趋势,伴随着资本市场的活跃和科学技术的迅猛发展以及公允价值在我国应用环境的进一步改善,公允价值计量将日益显示出其合理性和必然性,也必定会进一步提高和改善我国财务会计信息系统的质量;进一步维护投资者和社会公众的利益;促进资本市场的健康、稳定发展。

?参考文献:

[1] 古朴.试论新会计准则之公允价值[J].中国农业会计,2006.

[2] 李小玲,王海燕.公允价值计量及应用浅探[J].财会通讯.2006(12).