一、所得税会计解决的问题及其思路

所得税会计要解决的问题就是在应交所得税基础上如何确定所得税费用。新准则规定的资产负债表债务法思路是分为两支的:一支是确定资产、负债的账面价值和计税基础,找出暂时性差异,将符合条件的应纳税暂时性差异确认递延所得税负债;符合条件的可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产。另一支是由税前会计利润加上纳税调整增加额,减去纳税调整减少额,计算应交所得税。最后两支汇合由公式倒挤计算出所得税费用。

二、所得税会计处理的“三个步骤”

(一)计算“应交税费-应交所得税”项目

应交所得税即当期所得税,是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项。公式表达为:应纳税所得额×所得税税率,又可表示为:(利润总额 纳税调整额)×所得税税率。

(二)计算递延所得税资产和递延所得税负债

递延所得税资产用可抵扣暂时性差异期末余额×适用所得税税率求得,此科目产生时在借方,转回时在贷方。递延所得税负债则用应纳税暂时性差异期末余额×适用所得税税率,此科目产生时在贷方,转回时在借方。递延所得税=递延所得税负债-递延所得税资产。

(三)最后求出企业所得税费用

所得税费用=当期所得税 递延所得税,具体展开即是:应交所得税 (期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)

三、所得税会计处理的“两项差异”

从所得税费用公式不难看出,计算了应交所得税,确认了递延所得税资产、递延所得税负债,就能确定出企业的所得税费用。而要确认递延所得税资产、递延所得税负债,必须先确定资产、负债的计税基础,计算暂时性差异。按照新会计准则的规定,在资产负债表上列示的资产和负债的价值即是其账面价值,按照税法规定确定的价值则是其计税基础。资产或负债的账面价值与其计税基础之间存在着暂时性差异。

(一)可抵扣暂时性差异

常见的可抵扣暂时性差异,计入递延所得税资产情况有:1、计提资产减值损失时。2、按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减,视同可抵扣暂时性差异处理。3、如果与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异在可预见的未来很可能转回,并且企业很可能获得用来抵扣该差异的应纳税所得额时,确认相关递延所得税资产。4、非同一控制下的企业合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的,确认相应递延所得税资产,同时调整合并中应予确认的商誉。5、金融资产的公允价值下降,形成账面价值小于计税基础。6、预计负债。7、固定资产折旧、无形资产的摊销大于税法的折旧、摊销。8、采用公允模式计量的投资性房地产不折旧,不摊销,但是税法却不认公允模式,依然照常折旧、摊销,形成资产账面价值小于计税基础。另外,不确认递延所得税资产的情况有:如果企业发生的某些交易或事项不是企业合并,且交易发生既不影响会计利润也不影响应纳税所得额,该交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额产生可抵扣暂时性差异的,不予确认相应递延所得税资产。

(二)应纳税暂时性差异

应纳税暂时性差异是在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生应税金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时,会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额。当资产账面价值>计税基础或负债账面价值<计税基础时产生的是应纳税暂时性差异,计入递延所得税负债。常见的应纳税暂时性差异,计入递延所得税负债的情况有:以上可抵扣暂时性差异的相反情况,造成了资产账面价值大于计税基础的时候就计入递延所得税负债。

四、所得税会计处理的“一个分录”

所得税会计处理中的分录是:

借:所得税费用

递延所得税资产

贷:应交税费-应交所得税

递延所得税负债

五、举例:

天利股份有限公司所得税采用资产负债表债务法核算,2009年有关资料如下:本年度实现利润5000万元,其中:工资及相关附加超过计税标准600万元,因违法经营被罚款100万元,取得国债利息收入200万元;上述项目已全部用现金结算完毕。年末计提固定资产减值准备500万元(年初减值准备为0),使得固定资产账面价值比其计税基础小500万元;税法规定,计提的固定资产减值准备不得在税前抵扣。年末公司持有的交易性金融资产成本为300万元,公允价值为600万元。税法规定资产持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额。除上述事项外,公司没有发生其他纳税调整事项。假设公司年初递延所得税资产和负债无余额,所得税率25%,则公司所得税会计处理如下:

(一)计算该年应交所得税
2009年应交所得税=应纳税所得额×所得税率=(利润总额 工资超标 违法经营罚款-国债利息收入 计提固定资产减值-公允价值变动)×所得税率=(5000 600 100-200 500-300)×25%=1425(万元)

(二)确认递延所得税资产或递延所得税负债

递延所得税资产年末余额=固定资产项目的年末可抵扣暂时性差异×所得税税率=500×25%=125(万元) 递延所得税负债年末余额=交易性金融资产项目的年末应纳税暂时性差异×所得税税率=300×25%=75(万元)

(三)计算该年所得税费用

2009年所得税费用=本期应交所得税 (期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)=1425 (75-0)-(125-0)=1375 (万元)

(四)编制会计分录

借:递延所得税资产125

所得税1375

贷:应交税费-应交所得税1425

递延所得税负债75