目前我国出口退税在实践中存在小规模纳税人的退税、地方财政的出口退税负担过重等问题。理论界也存在着不断升级的关于出口退税政策应该取消还是保留、出口退税应该零税率还是差别退税率等争议。鉴于理论上的争议和实践中的困惑,使得研究关于应该如何认识出口退税中存在的问题以及如何评价出口退税政策的效应,如何优化出口退税政策等问题,不但具有一定的理论意义,而且具有重大的现实意义。

一、出口退税政策的积极效应

(一)减少企业资金占压

出口退税能够有效地减少出口企业的资金占压,这一点是毋庸置疑的。一个企业资金多少、周转速度的快慢,对一个企业的经营是非常重要的。出口企业的产品除了比内销产品更具价格优势外,对企业资金的回流也会有较好的促进作用。

(二)增加出口产品的国际竞争力

出口退税的目的是使出口商品以不含税价格进入国际市场,避免对跨国流动商品重复征税,从而促进该国家和地区的对外出口贸易。据测算,出口退税率每减少一个百分点,出口企业的成本就相应增加一个百分点,就会影响到三个百分点的外贸出口,反之亦然。企业产品的竞争,更多地是表现在产品价格的竞争上,如果一个企业的产品价格下降了,该企业产品的竞争力也就增强了,在国际市场上也就更有市场。

(三)促进内需、增加就业

一个国家和地区的总需求由消费、投资和出口三大部分构成。出口退税政策的实施,促进了该国家和地区的对外出口贸易,出口的增多拉动了需求的增长,会为更多的人提供就业机会,特别是我国的出口产品多为附加值低、劳动密集型的产品,出口的增长需要出口企业或出口加工企业更多的投入人力物力,需要的劳动力更多。

二、现行增值税出口退税法律制度存在的问题

从我国出口退税制度的发展历程可以看出,我国的出口退税制度起步较晚,且历经多次变更。制度的缺陷导致退税资金安排不当,中央财政和地方财政不堪重负。另外,出口企业得不到及时退税,占用了企业流动资金,阻碍了企业的再发展,也影响了政府信誉,不利于我国经济的快速发展及和谐社会的构建。具体来说主要有以下问题。

第一,立法的层次不高,制度依据不严密

在出口退税方面,目前适用的如《出口退(免)税管理办法》、《出口货物退(免)税清算管理办法》等指导出口退(免)税日常管理的几个纲领性文件,也只是部门制定的规章。出口退税政策也多由财政部和国家税务总局以“通知”的形式来变动和修改,严重影响了税法的权威性和执法效率。再加上各地区和部门制定的一些地方性法规,更使税法缺乏透明度和稳定性,有悖于税收的公平和效率原则。出口退税制度立法层次低,使得对制度的调整只需国家税务总局在部门内进行,而不需要经过全国人大和国务院批准,这就意味着国家税务机关在调整出口退税制度上获得了巨大的权力,而这种权力很少受到限制。虽然由此保持了出口退税作为财政政策的灵活性和适应性,但由此使得出口退税制度或政策的制定者的权力得以无限扩大,政府及其财政部门可以按财政状况决定退税率和退税时间,带有很大的随意性,其制定的规范性文件的法律安定性和可预测性难以得到必要的保障,政策透明度和可预测性差,甚至滋发寻租现象,更给出口企业增加了不可预测的经营风险和法律变动风险。

第二,退税资金难以保障

从理论上说,出口退税是返还出口货物在境内流转环节所缴纳的增值税和消费税。因此,出口货物已缴纳的增值税和消费税的税款应作为出口退税的资金来源,国家不需要为出口退税另外安排资金。但实际上,我国现行的退税数额是根据当年的财政状况由预算安排的,退多退少由国家当年的财力决定,并通过计划额度形式下达,而不是根据出口的实际需要即征即退。因而当年的应退税款与实际退税款之间存在极大的差距,造成大量的拖欠退税款,财政积累的风险加大。

第三,退税方式繁杂,标准难统一

当前,我国对不同行业、甚至同一行业不同类型的企业实行不同的退税方式。对不同的企业采取不同的退税办法,在政策运用和退税结果上有所不同,所以导致退税收益有很大的差异。从征税方面来看,产生征税差异是由于计税价格不同造成的,即由于自营出口的计税价格是按离岸价全部收入计算;而产品销售外贸出口的计税价格是按含税的收入计算应纳税额。从退税方面看,产生退税差异是由退税的计算依据不同造成的,实行“免抵退”税方式的出口货物是按出口的离岸价格计算出口退税,实行“先征后退”方式则是按销售给外贸的价格计算出口退税。征税率与退税率的不一致,是造成出口企业实际得到税收额差异的根本原因。这显然有悖于市场经济的公平竞争原则,也有悖于WTO要求的非歧视性原则。
第四,各部门缺乏沟通协作,骗退税现象严重

由于出口货物经过多道加工环节,增值税的链条一旦被人为切断,客观上造成征税与退税的分离。例如,某产品在A地生产,由A地负责征税;但在B地出口,按照“谁出口,谁退税”的原则,则由B地税务机关负责退税,显然征税与退税机关的不一致,加大了B地的财政负担,违背了税收公平原则。我国目前还没有建立征、退、免紧密衔接的退税方式,征、退税分管,退税机关无权参与征税机关的工作;征税机关也不愿意超范围去过问退税机关的情况;加之我国税务管理技术落后,计算机全国联网还没有实现,使得征税机关和退税机关之间以及退税机关和管理出口的海关等部门之间信息交换不对称,双方缺乏联系和协作,极易给骗税提供可乘之机。同时由于出口退税制度相关法律的不完善和监管的缺失,出口骗税的控制和防范显得十分有限,导致税款大量流失,干扰了正常的出口贸易管理秩序,破坏了公平竞争的原则,严重阻碍了出口退税政策效应的正常发挥。

三、完善我国增值税出口退税法律制度的措施

(一)提高出口退税制度的法治化程度

我国在实行出口退税之初,即力图将其纳入法律规制的轨道中来,先后颁布了一系列的通知和规定,对制度不断进行补充、修订和调整,形成了以行政规章为主的出口退税法律体系,但是缺乏一部全国性的出口退税管理法规。我国应该制定一部明确出口退税的原则、主体、期限等规定的规范性文件,并在条件成熟的情况下上升为具有高度权威性的国家法律。将各个出口退税相关部门的职责范围、权力、义务和责任从制度的角度加以规范,以减少或杜绝在实际执法中对同一违法行为处罚不一和重复调查现象,提高执法的权威和效率,提高打击骗税的实际效果。只有按照税收法定主义,将国家税收的征、管、退通过法律规定下来,才能在保证国家财政收入的同时,保障纳税人的合法权益。通过在税法中确立企业的出口退税权,保障纳税人的信赖利益和预期可得利益,使其预期的税收后果与实际的税收后果相一致,也有利于维护税法的严肃性和权威性,从而更好地运用税法进行宏观调控,实现税法配置资源和保障稳定的职能。

(二)优化出口退税办法

经国务院批准,财政部、国家税务总局决定,从2002年1月1日起,生产企业自营或委托外贸企业代理出口自产货物,除另有规定外,增值税一律实行“免、抵、退税”管理办法。形成了我国目前生产企业“免、抵、退”与外贸企业“先征后退”并存的局面,对中央政府、地方政府、税务机关和出口企业造成了不同程度的影响。综观世界各国的情况,“免、抵、退”方法是退税方式中最常见、运用最广的方式。所以,我国出口退税机制改革的目标之一就是要统一出口退税的管理方法,由现在的两种方法并存逐步向“免、抵、退”一体化的办法过渡。由于“先征后退”适用于贸易型出口企业,而“免、抵、退”适用于生产型出口企业,因此将“先征后退”管理办法转变为“免、抵、退”管理办法可尝试将外贸企业退税环节前移至生产企业。

首先,对外贸出口企业实行“进出结合,以抵代退”的模式。即将外贸企业出口商品的进项税额从该企业的进口环节税收中予以抵扣,由海关将关税和代征的进口税总额先记入总账,申报出口退税时再从中抵扣。不足抵扣部分向退税机关申请退税,反之则向海关补缴税金。其次,对具有实力的、信誉好的大型外贸企业,尝试采取“免税收购”的方法,外贸企业从生产企业购进用于出口的货物时,向生产企业索取税率为零的增值税专用发票,并只向生产企业支付货物的进价金额,而生产企业也只收取货款,不收取税金。待货物出口后,将报关单的退税专用联、核销单的退税专用联交予生产企业,生产企业连同已开具的增值税专用发票一起作为抵扣其销售应缴增值税的凭证。而外贸企业将货物报关出口后,到其所在地退税机关办理该笔无税出口货物的核销。对于新成立的外贸企业或小型企业也可参照意大利的做法,实行征、退一体化基础上的“先征后退”管理办法。最后,调整增值税收入分配比例,增强地方财政负担出口退税能力。按照分税制财政体制的规定,地方财政分享25%的增值税收入,加上超收部分30%的增值税收入和中央财政的转移支付,事实上只有40%左右的增值税收入能够成为地方可支配的财力,地方政府的财政支付能力总体而言是比较弱的。从现实需要出发,调整增值税收入分配顺序,将现行的“先分成、后退税”改为“先退税、后分成”,将增值税收入先全部入中央库,扣除出口退税后再在中央和地方之间进行分配。或者,调整增值税收入及其超收部分的分享比例,适当调高地方的分享比例,这样不但能调动地方组织税收收入的积极性,还能增加地方出口退税资金的支付能力。

(三)建立出口退税财政专项准备金

出口退税是国家财政的一笔较大的支出,没有硬性的预算安排和稳定的资金保障是难以执行的。特别是各级地方财政,直接涉及能否全额及时退付出口退税,有必要建立出口退税财政专项准备金,其额度应该不低于全年出口退税基数,中央承担的超基数部分由中央财政及时调剂。另外,出口退税管理是一项财政职能,但目前税务机关行使这项财政职能的职权是不完整的,没有资金退库的实际支配权,根本无力保证出口退税进度。为了从机制上克服出口退税资金被挤占而容易形成新的欠退税问题,应该将出口退税财政专项准备金的实际支配权划归负责出口退税审批的税务机关,使出口退税的受理、审核、审批、退库流程有效衔接和顺畅运转,保证出口退税一经审批同意后就能全额及时地退付给出口企业。在条件成熟时,甚至可以考虑建立科学的出口退税资金预算制度,在预算法中增加出口退税支出的规定,依法保障出口退税资金来源的落实。
(四)实施进口环节全面征税

作为国内税的增值税与作为国境税的关税在性质、功能作用和征税的要求上均有很大的不同。加入世贸组织后,关税税率要不断地降低,但更要重视保持本国产品与进口产品之间税收负担的协调平衡,以利于公平竞争,保护本国产业的发展。此外,进口环节的足额征税还可大幅提高财政收入,能为出口退税款的及时支付提供财力保障,实现进出口自行解决财力平衡的良性循环。当前应对加工贸易中进口环节的减免税政策进行适当调整,凡加工贸易必须纳入保税区或出口加工区实行保税监管,凡不能进入规定区域的进口原材料必须缴纳进口环节流转税,在产品出口时予以退税,以防止不法分子利用加工贸易免税政策,搞假加工贸易,逃避国家税收。另外,对外商投资企业进口设备的税收优惠政策应当适当收缩。凡是对国家政策规定的技改项目,投资项目可免征关税,但不应当同时免征进口环节增值税。

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