随着2008年新会计准则和审计准则的施行,我国对注册会计师人员的能力要求提出了新的标准,注册会计师审计作为独立审计工作,要求具备较强的技术性,只有具备相应资格和能力的人员才能得到社会的认可,才能实现其社会目标。随着注册会计师业务范围的扩展,我国对注册会计师的要求同样越来越高,因此对注册会计师的能力要求我们应该予以足够的重视。

美国会计协会(AAA)在《基本审计概念说明》中指出:“事项和审计过程的复杂性表明了对部分注册会计师的胜任性要求。胜任性教育、经验和个人及其职业不断进步的结果。”突出了胜任能力在现实中的作用,且胜任能力的概念隐含了专业性 。

《中国注册会计师职业道德基本准则》第五条规定:“担任独立审计工作的注册会计师应当具备专门学识与经验,经过适当专业训练,并具有足够的分析、判断能力。”

综上所述,本研究认为:注册会计师的能力从专业能力角度讲,是指用来表现能力的专业知识、专业技术、专业价值、道德和需要展现其能力的态度,专业能力是指个人所掌握的能够确保完成自己职责的特质,并且应该包括为完成工作达到一个既定标准,而这个标准要参考真实的工作环境,它指的是个人所采取的决定他们的实际表现能否达到需要标准的行动。如果注册会计师利用其专业能力执行审计业务达到了所需标准,那么可以认定其达到了综合能力。专业能力和综合能力二者的统一使注册审计师在执行审计业务时表现出效率性和效果性。

一、 我国注册会计师人员能力及素质现状

我国注册会计师行业近十年来在改善和提高执业队伍专业素质与执业水平等方面,开展了大量工作,取得了显著成效,在服务国有企业改革重组、资本市场发育发展、投资环境改善提高等方面,发挥了积极作用。同时,也必须充分认识到,当前行业队伍的整体水平与社会主义市场经济的要求还有不少差距。

(一) 年龄结构不合理

从年龄结构看,“四大”的注册会计师年龄构成主要集中在小于30岁和30至50岁之间,而50岁以上的比重非常小。而国内注册会计师事务所注册会计师的年龄段主要集中在30至50岁之间,小于30岁较少,大于50岁相对较多。

(二) 学历偏低

从学历结构看,“四大”注册会计师人员中,硕士及以上、本科、专科及以下学历比重三年均值分别为7.6%,85%和7.4%,而国内所则分别为4.4%,47.4%和48.2%。国内注册会计师事务所应尽可能提高注册会计师的学历水平,更多地招聘本科及以上学历的审计人员 。

(三) 知识面狭窄

目前我国注册会计师的知识较狭窄,而这种情况随着需求的不断发展,将变得日益的突出。在我国,目前还有相当多的注册会计师不具备运用数理统计方法的能力,这必然妨碍分析程序成为实质性程序的重要手段。

(四) 经验不足

经验不足,导致了对业务的不熟悉及不能有效发现舞弊等的迹象,这都将不同程度的影响着审计质量。一般的,经验丰富的审计师往往依据较少的证据便可以判断出被审计事项是否存在错误和舞弊,经验不足的审计师对同一事项的判断则需要较多的证据。

(五) 职业后续教育不足

由于知识更新速度的加快,注册会计师为了达到工作胜任所应掌握的新知识、新技能等不断增加,而职业后续教育却没能及时地跟上,使注册会计师的专业胜任能力受到一定的影响。

二、 国外对于注册会计师人员素质能力的具体要求

(一) 美国对注册会计师能力要求的具体标准

美国注册会计师协会(AICPA)和美国会计学会(AAA)是美国主要的会计师执业团体。它们始终致力于注册会计师能力要求的研究和素质培养,并积累了大量的经验和成果。

早在20世纪60年代,美国注册会计师学会(AICPA)就开始了会计人员能力的研究,并与1967年发布《职业知识框架》。 1986年,AICPA发表了《进入会计职业的教育要求》。按照其要求公共会计职业者应具备基本技能和知识。同年,针对会计教育无法满足社会要求的现状,美国会计学会(AAA)发表了《未来的会计教育:为日益扩展的职业做准备》,把会计教育分为一般教育、一般会计教育、专门会计教育和后续化教育等四个阶段,倡导大学教育应强调技能的培养。

1997年7月,AICPA发布了胜任能力框架——《进入会计职业核心的胜任能力框架》。该框架把对AICPA的能力要求分为三类:实用能力、个人胜任能力、广泛的商务观。2003年AICPA考试委员会对于AICPA提出了五项基本技能:分析能力、判断能力、交流能力、研究能力、理解能力。2004年,AICPA发布了专业胜任能力自我评估工具(CAT),运用此工具注册会计师可以选择税法、审计等能力模型,实现个性化的评估 。
(二) 国际会计师联合会对注册会计师能力要求的具体标准

国际会计师联合会(IFAC)在1996年发布了第9号国际教育指南(IEG9,修订版):《预备教育、专业胜任能力评价及执业会计师的时间要求》,提出了会计教育应使会计人员具备持续学习的技能并能适应环境变化,按照国际会计师联合会的要求,注册会计师的能力应来源于知识、技能和价值观。

2003年10月,国际会计师联合会(IFAC)颁布了国际教育准则(IES),其中《职业会计教育计划的准入条件》为IFAC会员团体的执业、会计教育计划和实务经验拟定了准入条件,并对如何评估入门资格做出了说明;《职业技能》为作为职业会计师的候选人需要具备的综合技能,说明了在多种方式和不同环境下获得的一般教育如何能够在这些技能的发展做出贡献。这些技能包括智力技能、技术和功能技能、个人技能、交际和交流技能以及组织和商业管理技能。

2005年4月颁布《审计专业人员胜任能力要求》标准,规定了审计专业人员应具备的专业知识、专业技能、职业价值、道德与态度、后续教育以及从事特殊环境和行业的最低限度的专业胜任能力。

综上所述,国外对于注册会计师能力要求的水平及标准有利于充分要求注册会计师人员提高自身能力,更好的做到与实际工作结合,全方位的体现注册会计师的能力,对注册会计师人员各阶段所达到的要求有具体详细的标准,而且对于注册会计师人员的综合素质要求较多,对于沟通、交流、组织及商业管理能力有明确的说明。

三、 对注册会计师素质培养的具体措施和合理化建议

针对我国注册会计师素质能力的现状,借鉴国外经验,本研究主要从以下三个方面对注册会计师素质培养的措施进行分析。

(一) 上岗前注册会计师教育

十年来,我国先后在22所院校开设了注册会计师专业方向,中注协发出于近几年对CPA专业方向教学质量进行评估,并将根据评估结果,实施末位淘汰,建立CPA专业方向院校有进有出的竞争机制。现已有19所院校开设注册会计师专业方向。培养了近八千名注册会计师专业方向毕业生,在注册会计师专业人才的教育培养方面取得较大的进展。根据新形势对注册会计师资格前教育的新要求,我们应积极总结注册会计师专业方向的办学经验,进一步提高办学质量,从而扩大注册会计师行业的社会影响力 。本研究认为,可以主要通过以下几点来完善。

1. 改革会计教育的目标

会计教育的对象主要是为注册会计师队伍培养后备人才。因此,会计教育应该把未来注册会计师应具备的知识和技能作为会计教育的目标,而职业界作为注册会计师的需求方,应通过一定的渠道及时将其对注册会计师的各种知识和技能要求反映给教育界,教育界则应将职业界的需求作为学生的培养目标。这样,在其培养目标的确定上就密切关注社会的需求,特别是注重职业界对会计教育改革的反应。

2. 改革会计教育的课程模块设置

为了达到注册会计师人才的培养目标,使其具备合理的知识结构,会计专业教育课程设置模块应包括普通共同课、学科基础课、专业主干课和专业限选课等四类课程,各类课程的开设目的和教学要求如下:

(1)普通共同课。开设通共同课程的目的,主要在于拓展学生的知识面,激发学生的求知欲望,培养其抽象逻辑思维、分析和运用数据的能力;提高中文的写作水平及英文的听、说、读、写、译能力,积累一定的数学及政治经济学知识,提高分析问题与解决问题的能力。

(2)学科基础课。开设此类课程的目的是奠定学习会计学的基础,将西方经济学、管理学、税法及经济法等与会计学科联系紧密的相关学科知识向学生普及,同时以信息的辨认、衔接、沟通与使用为中心,表现出会计作为一种信息发展和沟通过程的本质,让学生能够理解掌握一些会计的基本概念并能够灵活运用。

(3)专业主干课。开设此类课程的目的,主要是通过学习中级财务会计、高级财务会计、成本与管理会计等一系列课程,使学生掌握会计专业的核心知识,提高会计执业技能。

(4)专业限选课。此类课程的开设目的在于培养学生从事专门研究及在职继续进修的会计教育,即在前面知识的基础上,进一步地探讨税务会计、电算化会计与审计、政府与非盈利组织会计以及国际会计等较为高深的课程。

3. 变革教学方法及教学方式

在教学方法上,要求教师应采用以学生为中心的教学方法,即传统的以教师授课为主的教学方法应逐渐被“教师授课为辅、学生参与为主”的教学方式所取代。教师的主要任务是引导、启发学生思考,帮助学生解决疑难问题。如可采取分组讨论、案例研究、模拟教学等方式,充分利用网络资源,鼓励学生积极参与模拟实战,以培养学生在变化的环境中运用其知识、技能和职业品质来分析问题和解决问题的能力,从而达到通过课堂教学锻炼能力的目的。

(二) 注册会计师考试

一个人要想从事注册会计师职业,就必须首先取得执业资格。对注册会计师执业资格的控制应主要落实在三个方面:学历要求、职业资格考试和实际工作经验。

1. 学历要求

我国的学历要求目前暂定为大学专科,这是与我国当时国民文化素质的现状相适应的。但从现在来看,这一学历要求显得偏低。建议将其修订为大学本科,这不仅是必要的,也是可能的。从必要性来看,社会经济环境的发展和职业本身的发展对注册会计师的知识要求愈来愈高,专科学历显得比较薄弱。从可能性来看,全国院校培养的大学本科毕业生愈来愈多,为此提供了充足的后备力量。
2. 职业资格考试

职业资格考试是世界各国对提供专业技术服务者的业务知识水平进行鉴定、控制所普遍采用的一种做法。就会计师职业来说,通过职业资格考试己成了一个人获取注册会计师资格所不可缺少的条件。要通过规定必须修满规定的会计学分,或者通过增加考试科目来解决。鉴于目前对注册会计师的知识要求日益扩大的现状,通过增加考试内容也是一个比较可行的办法,增设的具体考试内容可以依据注册会计师的职业能力框架来解决;同时在考试内容上还应加大对知识在实务中的灵活运用及新知识的考核,以达到正确评价胜任能力的目的。另外,职业资格考试仅是评价注册会计师素质能力程序中的一项重要的程序,不可否认,职业资格考试也有其缺陷,它不能完全的考核一个人的素质,因此,本研究认为,还应增加其他方式的考核方式来评价注册会计师的素质及能力(如再增设类似于面试等的程序),以使评价更全面,更科学,从而把真正胜任的人才选拔出来,以达到从源头上控制好注册会计师的素质能力。

3. 实务经验

我国对实务经验的要求现规定为2年,没有学历区别,但必须是在会计师事务所的实务经验。本研究认为,实务经验年限的长度不能固定不变,应该随注册会计师提供服务的环境不同而相应变化。而且,针对目前我国注册会计师学历偏低的现状,及经济环境的日益复杂,可以考虑适当的分学历延长实务经验年限。同时还建议,为了有效地保证审计质量,一个人从获得注册会计师资格到拥有签字权之间应有一定的工作年限要求。

(三) .上岗后继续教育

上岗后继续教育是保持和提高注册会计师素质能力的重要手段。10多年来,注册会计师行业的后续教育取得较大成果,建立实施了行业后续教育培训制度,形成了中国注册会计师协会、地方注册会计师协会和会计师事务所协调统一、相互配合、相互支持的三级培训组织体系。 然而,我们仍应看到,职业后续教育存在着不足之处,因此要实现注册会计师素质能力的普遍提升,必须进一步总结、分析已有的成果和不足,充分调动各方力量,加强职业后续教育各个环节的工作。

1. 建立培训体系,明确部门职责

建立中注协、地方协会、事务所三级后续教育培训体系,明确各自职责、权利、义务,以有利于形成一个组织体系健全、职责清晰、管理有力、措施得当、监督有效的注册会计师后续教育培训机制。

2. 改革培训内容,紧跟时代步伐

职业培训的内容,一般应是围绕着专业知识、技能和职业道德这两个范畴,而且是以更新为主轴的。随着环境的变化,后续教育的内容应相应的改变,如证券市场和会计市场的诚信危机,迫使事务所和注册会计师除掌握现代审计技术外,必须熟悉公司经营管理方面的知识及其更新,必须关注与执业有关的法律体系、立法精神以及自身的法律责任和职业道德要求,其后续教育的内容势必不断拓展和深化。职业后续教育的具体内容可以借鉴注册会计师素质能力要求 框架来安排。

3. 加强机构管理,定期考评考核

建立和实施对后续教育培训机构的培训能力和培训效果的评估机制。从培训机构的教学与基础设施、培训项目的开发、师资、教材、教学方式、教学手段、教学管理、培训效果等方面进行考核和评价,确保培训机构的资质能力和培训水平符合要求。

4. 加强师资建设,加大案例教学

加强师资队伍建设,建立行业培训师资库,实现师资资源行业共享,特别要着重建立和形成具有深厚理论基础和丰富实践经验的执业界的师资队伍。

根据注册会计师执业实践的需要,结合当前注册会计师队伍知识结构和技术水平的实际,组织执业界和理论界的专家学者、联合相关院校,分层次开发注册会计师后续教育培训教材,特别是要加快案例教材和管理教材的开发步伐。

5. 加大审核力度,从严惩罚力度

建立对注册会计师完成后续教育培训情况的考核和评价体系。要求地方协会建立和实施对注册会计师完成后续教育培训情况的考核和评价体系,实施培训班的结业考试制度,对其接受后续教育培训活动的内容和效果进行检查,对结业考试不合格的,不计算培训学时,不发给结业证明,同时要将培训结果通报所在事务所。对无正当理由未完成后续教育培训学时要求的注册会计师,暂缓通过任职资格检查。

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