摘要：计提资产减值准备的不当操作，不仅会影响会计信息的可靠性，而且也会成为一些企业调节利润的手段。因此，我们必须健全法律法规，强化监管，切实提高会计人员素质，达到兴利除弊的目的。
关键词：资产减值准备 会计信息 影响 对策
资产减值，国际会计准则认为其是资产账面金额超过可以收回部分的差额，我国统一的会计制度则是强调合理预计可能发生的损失，即在谨慎性的原则下，资产可能发生的损失。毫无疑问，若恰当计提资产减值准备，则企业提供的会计信息更具有可信度和说服力，会计信息的相关性与可比性更强了。但是，在实际操作过程中，资产减值准备却成为了一些企业操纵利润的工具。不少企业出于各种主客观原因不提、少提或多提资产减值准备。以下只要通过实例来反映现阶段我国资产减值会计存在的一些问题。
一、利用资产减值准备操纵会计利润的实例
（一）转回减值准备，扭亏为盈
某些企业为了让自身的“利润”满足其某种特定的目的，将已经计提的资产减值准备部分或全部转回，使企业在账上能够营利或者表现得更“体面”。
工益股份2002年半年报营业利润为-37.3万元，而利润总额却赫然显示为12.35万元，该股份能够扭亏为盈的秘籍在于冲回固定资产减值准备13.7万元，冲回存货跌价准备38.7万元，冲回坏账准备11.4万元。可见，即使冲回的资产减值的绝对金额不大，也在对关系公司盈亏与否的关键问题上起了立竿见影的效果。
（二）蓄意托词，实为逃避ST
TCL通讯于2003年3月29日发布了一则《关于对公司2000年度会计报表所反映问题整改报告》的公告，该公告显示了TCL通讯2000年虚增利润4952万元，其中包括少计提坏账准备4392万元，少提存货跌价准备2813万元，少计提长期投资跌价准备685万元。对此事件TCL通讯的解释是其会计处理不当、会计估计不当以及会计信息传递不及时、不真实等原因造成的。然而，有关专业人士对此却持有不同看法：早在1999年TCL通讯就已经亏损17，984万元。如果2000年继续亏损，将被ST。TCL通讯的“会计处理不当、会计估计不当”等托词很难让大家不认为它蓄意作假。
（三）高龄应收账款一次提清
2003年，华菱管线实现净利润7.59亿元，比上年增长42%，经济效益超过历史最好水平。公司从2003年1月1日起将应收账款坏账准备的计提由原“账龄在一年以内的计提5%，1-2年的计提10%，2-3年的计提15%，3-4年的计提20%，4-5年的计提25%，5年以上的计提30%”调整为“账龄在一年以内的计提5%，1-2年的计提15%，2-3年的计提25%，3-4年的计提35%，4-5年的计提50%，5年以上的计提100%”。变更后，公司计提的坏账准备金额大幅增加，如公司原来对7646.59万元的5年以上应收账款仅计提了2293.98万元的坏账准备，而2003年公司对1.03亿元的5年以上的应收款项全额计提了坏账准备。此项会计变更减少了华菱管线2003年度利润8125.4万元，推迟纳税2681.38万元。
　　（四）多管齐下加速计提
自从2001年1月1日开始实行八项计提后，新增的四项也不可避免成为某些公司操纵利润的工具。一项计提不够达到既定目的，往往要几项计提一并利用。
2003年，八一钢铁实现净利润3.21亿元，同比增长100.61%。而从2003年7月1日起，八一钢铁加大了对应收账款的计提力度，对一年以内的4070.99万元应收账款，计提了550.5万元的坏账准备，计提的坏账准备比例高达13.52%，而其他上市公司对一年以内的应收账款计提的坏账准备比例多在1%－5%之间。公司还对2.48亿元原料及主要材料计提了1477.44万元的跌价准备，在国内钢材市场持续向好的情况下，主要原材料价格持续大幅上涨，计提原材料的跌价准备显然是在为来年的业绩打下伏笔。
（五）报废资产，减少利润
企业会计制度规定：企业处置资产时应把原已计提的减值准备冲回。利用这一可循之规，就连没有多少价值的废品也成了调节利润的“秘密武器”。
凌钢股份公司在2003年报废了部分固定资产和备品备件，其中报废固定资产净损失5015万元，扣除已计提的减值准备后，实际减少公司2003年利润总额2818万元；报废备品备件净损失2391万元，扣除已计提的跌价准备后，实际减少公司2003年利润总额1181万元。公司还核销了三年以上应收账款771万元， 计提存货跌价准备407万元等。
诸如以上类型的会计信息对外报告后，外部的信息使用者应该对它们的可靠性打几分折扣呢？倘若他们依此而做出决策，带给他们的利益又将与之预期的相差多少呢？
二、提高会计信息可靠性的具体措施
针对以上问题，我们认为，规范资产减值准备的计提，主要可以从以下几个方面采取措施：
（一）建立健全具体实施与监管细则，强化相关主体的法律责任
与美国及国际会计准则相比，我国的规定相对来说比较模糊，在计提具体内容上没有明确的计算程序，留给企业很大的选择空间。具体而言，减值准备的计提方法、计提比例最易成为上市公司调节计提金额的有效方法。尽管中国证监会发布了《关于进一步提高上市公司财务信息披露质量的通知》中规定，上市公司应建立、健全八项计提的内控制度，并特别强调，上市公司不得为粉饰财务状况和经营成果，利用资产减值及会计估计变更调节各期利润，不得利用资产减值准备的机会“一次亏足”，在前期巨额计提后大额转回，随意调节利润；如果公司滥用各项损失准备的计提、转回调节利润，有关责任人应承担相应责任。
　　监管部门虽然用心良苦，但在具体计提上，如何认定上市公司的处理是否公允，仍然存在技术障碍。虽然上市公司纷纷公告称已建立资产减值准备和计提坏账准备的内控制度，但大多数都是有其形而无其实。基于此，由于计提往往数额巨大，对公司业绩影响相当明显，因此，监管部门应该在会计、财务、税收、金融等多学科联合研究的基础上，做出一些有关计提更具体的实施细则。如为了减少计提政策差异导致的会计信息失真，应针对不同行业、不同资产的减值准备的上、下限等做出引导性、参考性的标准及限制条件，并就相关政策的披露做出进一步的要求，以提高计提会计信息的可比性及实用性。
（二）发挥专业机构和媒体的作用，加强资产减值准备审计，鉴证会计信息质量
注册会计师应当以应有的职业谨慎态度计划和实施审计工作，获取充分、适当的审计证据，以评价被审计单位管理当局对资产减值准备的计提是否合理、披露是否充分。要充分发挥会计师事务所等中介机构的作用，强化中介机构特别是注册会计师职责，使其真正承担起“经济警察”的职能。为了让注册会计师更好地把关，监管部门应在制度上保障其利益，同时，对为迎合雇主需求，对财务报表疑点“不作为”的注册会计师进行严厉查处。再有，当注册会计师意见和上市公司会计处理发生冲突时，如何认定和为中介机构撑腰也非常关键，例如，对于青海明胶2003年的盈亏，应当有一个解决的机制，以避免上市公司“你说你的，我做我的”，最终不了了之。要加大违规处罚力度，必要时可以要求中介机构出具针对八项计提全部或单项内容的专项报告并及时披露，有关媒体要高度关注上市公司八项计提事宜，发现利用计提操纵利润即予以揭露，让上市公司计提操纵成为“过街老鼠”。
（三）不断提高投资者的鉴别能力
作为会计主体的上市公司，在计提会计处理上可能带有一定的目的性，从而有可能给报表使用者造成某种程度的混淆。对于会计政策、会计估计变更和重大会计差错更正的区别，投资者只要把握住会计估计变更，是指原来的估计方法只是不能适用目前实际情况而需要发生改进，而对过去的实际情况来说它还是恰当的，因此不需要追溯调整；会计差错更正是指原未发现的会计差错使过去的损益不再可靠，因而需要追溯调整留存收益。会计准则规定，当会计政策变更和会计估计变更很难区分时，应按会计估计变更的方法处理。
投资者可以判断上市公司是否利用会计判断混淆三者的区别，还可以结合期初留存收益各账户、八项计提等相关账户和会计报表附注一同分析，判断上市公司是否进行了利润操纵行为。股票投资者还要注意，即使是规模一样、经营业绩相当的两个上市公司，由于两个董事会之间的经营理念、价值取向、领导风格不同，导致两个上市公司的资产减值比例大相径庭，从而导致投资者据以判断投资决策的重要指标——每股收益相差甚远。
（四）统一计量模式
借鉴国际会计准则1998年4月发布的公告第36号资产减值准则中的规定：当一项资产的可收回价值低于其账面价值时，应对减值损失加以确认，并计入当期损益。其计量标准就统一为可收回价值与账面价值孰低。同时，国际会计准则对可收回金额定义为资产销售净值与使用价值两者中的较高者。其中，使用价值则定义为预期从资产的持续使用和使用寿命结束时处置中形成的估计未来现金流量的现值。从管理会计的角度很好理解，对于某项资产项目的管理，应比较现在销售该资产引起的现金流量净现值（即销售净值）和持续使用该资产引起的现金流量净现值（即使用价值），从中选择较高者，才能给企业带来最大的现金流量净现值，实现该资产的最大效益。
可借鉴国际会计准则的资产减值计量标准，形成统一规定，从而有利于今后制定我国独立的资产减值准则。但这样做，必须要计算现金流量净现值，估计各现金流出、流入量及贴现率、使用期限等，这就对我国会计人员的素质提出了更高的要求。
（五）严格限制追溯调整法，防止企业利用追溯调整法卸掉以前年度虚计利润的包袱
追溯调整法不会影响当期损益，也不会导致企业出现严重亏损。按照财会[2001]17号文件规定，会计变更的累计影响数调整公司所有者权益中的期初留存收益，不作为当期损益处理。于是这一方法便成了企业乐于做文章的“法宝”之一。倘若制定一个有效的执行标准和监督审核机制，降低会计政策变更、会计估计变更在实务中的可操纵性，从而将可起到限制企业滥用会计政策变更、会计估计变更来追溯调节利润。