摘要：随着可持续发展思想的全球普及，环境问题越来越受到各方面的重视。作为社会中的企业，由于过度追求经济效益而给环境造成了巨大的危害，企业对环境所承担的责任也日益突出，有关各方要求企业加强环境成本管理的呼声越来越高。本文在明晰影响企业环境成本管理能力因素的基础上，对企业环境成本管理能力进行分解，设计出用于评价企业环境成本管理的四大能力指标，并建立了评价指标体系。
关键词：企业环境成本管理 企业环境成本管理能力 评价指标

企业在生产经营过程中为保护环境、保护资源而付出的所有成本支出以及在产生环境污染、资源耗费问题后进行补偿的所有损失，都属于环境成本的范畴。一个企业环境成本管理能力的强弱、管理质量的高低直接表明了企业的社会责任和社会贡献度。
一、影响企业环境成本管理能力的因素分析
（一）影响企业环境成本管理能力的宏观因素。
1.政策因素。政府政策对企业环境成本管理能力的影响直接而具体，如：财政政策、税收政策、技术支持等。通过财政政策，政府可以对企业进行资金支持；税收激励相当于给企业的补贴，并不能直接提高企业的环境成本管理能力，但是可以通过税比利益弥补环境成本支出；技术支持包括帮助企业建立ISO14000体系，提供环境保护的技术设备，从而降低环境成本，提高环境成本管理能力。目前我国税法中制定了部分关于环境管理的减免税规定，但是激励程度远远不够，不能很好地推动企业提高环境成本的管理能力。
2.法律因素。法律的约束强化了企业提高环境成本管理能力的意识。但是，目前我国还没有将环境会计等相关准则纳入法律的层面，《会计法》也没有确定环境会计的地位和作用，对环境成本的计量、环境信息的报告、披露等都没有明确的法规约束。法律法规的不健全导致企业环境成本管理缺乏强有力的法律保障。
3.文化因素。虽然当前企业的环保意识普遍提高，但是却没有形成所有企业共同遵守与认同的价值观。目前企业“重效益轻环境”、“先污染后治理”的思想比较严重。没有将企业的环境保护能力视为一种提高企业价值的必备能力，没能正确认识环境管理成本，更没有将环境成本管理能力提升到战略高度，严重阻碍了环境成本管理能力的提高。
（二）影响企业环境成本管理能力的微观因素。
1.资源投入。企业环境成本管理作为企业成本管理的内容之一，需要投入一定的资源、资金、技术予以支持。对环保认证的投入、环保研发的投入、环保设备的投入都有助于形成环境成本管理能力。但是企业普遍认为这种投入是一种成本的增加，将其视为耗费，不愿意多投入。由于资源投入不足，导致企业产生严重的环境污染和资源浪费、以至于发生事故后支出大量的赔偿费用，削弱了环境成本管理能力。
2.人员素质。企业管理者、员工的环境成本管理意识与能力至关重要。管理者具有环境成本管理意识，并且要求员工执行，员工具有相应能力，才能够很好地完成企业环境成本管理的任务。当前企业的管理者环境成本管理意识淡薄、没有将环境成本管理纳入企业成本管理之中，并且对员工缺乏必要的培训，员工没有掌握对环境成本管理的方法、技术，难以实行环境成本管理。
3.技术因素。环境成本管理技术、方法是进行环境成本管理工作的重要手段。当前对环境成本管理的研究尚不够深入，也没有具体可行的环境成本管理方法，这就给企业进行环境成本管理提出了巨大的挑战。
二、企业环境成本管理能力评价指标设计原则
（一）综合性原则。对评价指标的设计，要达到从不同角度对绩效水平进行全面的评价与分析的目的。因此，在进行指标设计时，需要将各种反映企业环境成本管理能力的因素综合起来予以考虑，避免因指标设计缺陷而造成的评价不准确、不全面。
（二）目的性原则。对企业环境成本管理评价的目的是明确的，即为了通过评价与分析，总结出企业在环境成本管理中的优势与劣势，发挥优势，弥补劣势，进而提高环境成本管理能力。指标的设计要紧紧围绕提高企业环境成本管理能力这一目的来进行。有效的评价指标不仅能够切实提高企业环境成本管理能力，还能够促进企业实现可持续发展。
（三）可操作性原则。可操作性原则包括两点：一是指标相关数据的收集具有可操作性；二是指标项目的评价具有可操作性。指标设计时，要尽量选取定量指标，因为定量指标的数据易于获取，形象直观，评价容易，可操作性强。对于十分关键而又确实无法用定量指标来衡量的方面，应该适当选取定性指标。
（四）科学性原则。指标设计过程要依据企业成本管理的本质，在指标项目的设计、数据的选取、结果的分析与评价各个环节都要确保科学、合理。指标设计过程中既要进行专题研究，在必要时还要进行实地考证；既要注重定量研究，又不能忽视定性指标的作用，这样才能确保企业环境成本管理能力指标设计的科学、合理。
三、企业环境成本管理能力分解及各部分之间的关系
企业环境成本管理能力是对环境成本进行管理的一项复杂性、层次性、全面性综合能力，涉及观念、制度、技术等多个方面，因此对其进行分解，有利于从不同侧面、不同层次对此问题进行研究，从而产生良好的效果。另一方面，如果直接从整体进行分析不仅难度大，而且风险大，效果不佳。所以本文中企业环境成本管理能力被分解为环境预防能力、环境保护能力、资源利用能力和环境恢复能力四部分。
（一）环境预防能力。环境预防能力是指企业在生产运营之前，充分考虑产品在其生命周期内将会对环境产生的影响，对资源产生的耗费，从而预先对此进行防范，进行事先管理所形成的一种能力。该项能力是企业环境成本管理能力系统中的前提，直接影响企业的其他能力。因其对即将产生的环境问题采取了积极预防的态度，在生产初期对环境成本进行投入、控制，这样可以大大减少在后期一旦产生环境问题发生补救的成本。
（二）环境保护能力与资源利用能力。环境保护能力和资源利用能力是指企业在生产过程中加强环境保护，提高资源利用率，节约资源的能力。这两项能力是企业在生产经营过程中的能力，也是企业环境成本管理能力系统中的核心能力。环境预防能力虽然在事前进行控制，但是毕竟在生产准备阶段，考虑的因素不甚周全，而环境保护能力和资源利用能力的好坏直接决定企业在生产环节对环境成本的控制与管理。
（三）环境恢复能力。环境恢复能力是企业在产生了环境问题之后，及时承担后果，进行环境恢复的能力。如果等到已经产生了环境问题才去投入时间、金钱和精力进行管理，那么此时企业付出的代价将更大。
（四）各子系统之间的关系。企业环境成本管理能力各子系统之间的关系如图1所示。
促进


促进
资源利用能力
环境保护能力
前提
资源恢复能力
前提
环境预防能力

前提



图1 子系统关系图
四、评价指标的设计
本文中将企业环境成本管理能力分解为四部分，因此在指标设计时，也依据这四种能力分别进行选取。
（一）环境预防能力指标设计。主要包括下列指标：
1.环境教育培训支出比重。环境教育培训费是指企业依据自身情况，并严格按照环保法律法规的规定，在项目投产前对人员在环境保护方面的知识和技能的培训支出。环境教育培训支出比重是企业环境教育培训的支出占总费用的比重，此指标可以反映出企业用于对员工进行环境保护培训的投入，即可以反映出企业对环境保护的重视程度。
2.环境认证比重。环境认证费是指企业对环境体系进行认证、对环保设备定期进行检查以及对环境污染进行检测等发生的支出。环境认证比重是指企业用于环境认证费用占总费用的比重，该指标反映了企业遵守国家环保标准的投入。
3.环保研究开发比重。环保研究开发费指企业进行环境保护相关项目的研究与开发的成本，目的是为了在生产经营活动发生之前对环境破坏进行预防。环保研究开发比重是指环保研究开发费占企业总费用的比重，反映了企业在选择项目方案前，在环境保护方面的重视程度。
环境预防能力的三个指标都是定量指标，且都是正指标。其数值越大，表明企业环境预防能力越强，在生产运营之前、在选择项目方案时对环境方面的重视程度越高。
（二）环境保护能力指标设计。主要包括下列指标：
1.管理者环保倾向。管理者环保倾向反映企业管理者在实施具体项目时对于环保的贡献，可以用管理者制定企业环保制度及环保政策的频率来衡量。该指标是一个定性指标，反映了管理者对环境保护的强烈愿望，即环保的主动性。
2.环保设备投入比重。该指标是企业环保设备投入占总资产的比重，反映企业生产经营过程中，投入环保设备进行生产、保护环境的能力。
3.废物排放合格率。企业在生产经营过程中会排出废弃物，尤其是制造业企业，在所有的废弃物中既有在环境承载力之内、可以被自然本身分解吸收的，又有难以治理、会对环境产生污染的废弃物。合格废弃物是指对环境污染较小，在国家法律法规规定之内的无污染的废弃物，这类废弃物的排放不会增加企业的成本。该指标反映了企业向环境中排放合格废弃物的比重，其比重越高，表明企业生产产品过程中排放的污染物越少，对环境的污染、破坏越小。
（三）资源利用能力指标设计。主要包括下列指标：
1.处理污染物材料耗费比重。该指标是处理污染物所需的材料投入量占污染物排放的比重。处理污染物所需的材料投入是指企业在生产经营过程中为了处理排放的污染物而需要投入的材料。该指标反映了企业用于处理排放的污染物所投入的材料耗费，能及时对所排放的污染物进行处理是企业环保能力强大的表现。
2.环保材料利用率。该指标是环保材料耗费占产品成本的比重。在企业生产产品时，充分利用现有的对环境危害小的环保材料可以减少对环境的污染，从而起到加强环境成本控制的目的。环保材料利用率越高，表明企业投入的环保材料的比重越大，环境保护的力度越强。
3.废物循环再利用率。该指标是对废物回收再利用的总量占废物排放总量的比重。企业生产之后产生的废物，有些是可以对其加工，进行循环再利用的，从而提高资源的利用效率，即达到节约资源的目的，又减少了将废物排放到自然界对环境产生的污染。该指标反映了企业资源的利用效率。
（四）环境恢复能力指标设计。主要包括下列指标：
1.环境恢复费率。该指标是用于恢复环境的成本占企业总费用的比重。用于恢复环境的成本是指企业在生产经营过程中造成对环境的不利影响，按照相关规定需要对环境加以修复所发生的支出，如土地损害赔偿费。该指标表明企业在生产经营活动的初期对环境保护的投入不足，继而需要事后进行弥补。该指标的数值越大，反映企业在后期的损失越大。
2.环境事故赔偿费率。该指标是发生环境事故赔偿费用占企业总费用的比重。企业在生产经营过程中，一旦发生意外的环境事故，如有毒气体、有毒液体泄漏等，需要向政府部门支付相关的罚金，对受到危害的社区民众支付相关的赔偿金，这会大大增加企业的环境管理成本。环境事故赔偿费率反映了企业发生环境事故后的一种应急能力。
3.环保诉讼费率。该指标是环保诉讼费占企业总费用的比重。当企业的经营行为导致严重的环境危害，遭到利益相关者起诉时，就可能涉及巨大的环境诉讼费支出。
对评价指标进行设计之后，利用主成分分析法对企业环境成本管理能力进行评价。对于定性指标，可以通过问卷调查、专家评价等方式确定权重。对于定量指标，选取数据后，首先进行数据标准化，求相关系数矩阵，然后求出特征根对应的特征向量，得出特征根的贡献率。从而对定性指标和定量指标进行打分，得出各子系统的得分，最后得出企业环境成本管理能力这个综合指标的分数，以此评价企业环境管理能力的好坏。X
（注：本文系黑龙江省科技厅软科学重大攻关项目《企业成本核算与财务管理理论与方法创新研究》的阶段研究成果；项目编号：GZ09D208）

参考文献：
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