摘要：缺乏有效的财务监督是我国非营利组织存在诸多财务问题的一个重要原因。非营利组织财务监督是特定主体对管理者财务行为的合理性、合法性及有效性进行的监督，它是保证非营利组织管理者履行其受托责任的条件之一。与企业相比，非营利组织实施财务监督面临着特有的困境。尽管财务监督的主体是多元化的，但从预防财务问题及其危害考虑，非营利组织应当从内部利益相关者入手，通过这些主体的相互制衡关系来进行。此外，非营利组织财务监督的实施条件主要在于提高组织信息披露水平。
关键词： 非营利组织 财务监督 实施条件



目前，我国非营利组织存在诸多财务问题，如财务混乱、资金投入不讲成本效益、浪费严重等。这将损害非营利组织的社会声誉和公信力，阻碍非营利组织的可持续发展。出现这些财务问题的原因是多方面的，但对非营利组织管理者缺乏有效的财务监督则是一个重要原因。所以，非营利组织财务监督问题在我国应当受到充分的关注。
一、非营利组织财务监督的特性
非营利组织财务监督是特定主体对管理者财务行为的合理性、合法性及有效性进行的监督，它是保证非营利组织管理者履行其受托责任的条件之一。受托责任是非营利组织管理者所承担的最基本、最重要的一种责任。它意味着管理者在进行财务决策或采取特定财务行为时，必须谨记社会公益最大化的组织宗旨，向利益相关者承担相应的财务责任，同时向各方充分披露信息，解释其经济资源的使用方式及结果，致力于保护和提升组织的公共形象和声誉。对非营利组织来说，只依靠对管理者的信任、指望其自觉履行受托责任，不可能实现良好的财务运行，因为在缺少财务监督的情况下，非营利组织管理者作为理性经济人可能会采取机会主义行为，追求个人私利、规避财务责任，从而降低经济资源使用的有效性。所以，非营利组织财务监督应当贯穿于组织财务活动的全过程、各环节之中，通过特定的方法来规范管理者的财务行为，以确保其符合财务管理目标的要求。
非营利组织财务监督设计应当考虑其自身的业务运营和财务特征。与企业相比，非营利组织实施财务监督面临着特有的困境，主要表现在：1.非营利组织的产出属于服务性的非市场产出，其数量和质量难以测度，而且社会效果具有时滞性，缺乏价格信号和消费者的自由选择，因而缺乏检验和传递质量信息的机制和渠道。2.物品或服务购买者不是最终消费者，由于存在中间环节，导致获取信息困难，增减了监督难度。3.非营利组织面对多样化的监督主体，其中捐助者和服务对象无疑是最重要的群体。但由于监督的动力不足和主体缺失，捐赠者很难发挥监督作用，而服务对象是处于不平等地位的弱势群体，在信息获取和处理、利益诉求和资源动员等方面存在能力缺陷，也不能有效发挥监督作用。4.非营利组织外部监督机制薄弱，除了缺少公共部门权责明确的制度化监督机制，也缺少企业中“用手投票”和“用脚投票”的监督机制。尽管面临着诸多困境，非营利组织财务监督依然是可以有效实施的，这在很大程度上取决于对其监督主体以及实施条件等问题的解决方式。
二、非营利组织财务监督的主体及职责
非营利组织财务监督的主体是多元化的，既有政府部门、社会公众、新闻媒体等外部利益相关者，也有理事会、监事会等内部利益相关者。从实践看，非营利组织外部利益相关者的动力不足，或者无从入手，因而导致其财务监督往往具有滞后性。他们通常只在非营利组织财务问题被曝光后才采取行动，而这时对非营利组织乃至社会公益事业的危害已经发生了。所以，从预先防范财务问题及其危害角度考虑，非营利组织财务监督应当首先从内部利益相关者入手，通过这些主体的相互制衡关系来进行，并逐步予以改进完善。
（一）非营利组织理事会
作为利益相关者、特别是资源提供者的代表，非营利组织理事会不仅享有管理财务决策权，而且也有对管理者实施财务监督的权利和义务。这主要体现在：该机构有权制定重大财务战略来约束管理者行为，监督管理者是否贯彻执行其财务决策意见，是否取得令人满意的财务业绩，从而决定是否继续聘任或解聘管理者。非营利组织理事会应当监督管理者执行财务决策，及时纠正其偏离财务决策目标的行为；监督管理者正确行使其财务权利，避免出现或消除机会主义行为，维护和提升组织的社会形象，实现社会公益最大化的组织宗旨；解聘不称职的管理者，并追究那些牟取个人私利、侵犯组织利益的管理者的法律责任。
但是，在缺少具体的评价参数和市场信号来反映组织的使命、服务质量以及效率的情况下，为了实施组织生存所必需的监督，非营利组织理事会必须建立一套自己的评价和控制体系。可以说，非营利组织理事会实施财务监督，有助于约束管理者的财务行为、提高财务运行的有效性。为提高财务监督的效果，非营利组织理事会可以充分利用由财务、会计、法律等专业人士组成的审计委员会以及内部审计机构的工作。
（二）非营利组织监事会
非营利组织监事会是由利益相关者代表组成的内部自律性机构，负责对理事会和管理者履行财务职责的过程及结果进行专门的财务监督，从而保证他们正确行使财务权利。因此，该机构是为减少非营利组织理事会和管理者不负责任行为而做出的一种制度安排。
非营利组织监事会应当对组织的一切财务活动进行监督，但其重点在于保证财务决策的制定程序和执行结果不会对组织及其利益相关者的正当利益造成损害。为了实现财务监督，非营利组织监事会应当列席理事会会议，并就组织中存在的财务问题向理事会提出建议；进行必要的财务检查，并有权要求理事会向其提供说明；对组织的财务运行过程进行监督，制止董事、管理者的财务违规、越权行为并要求其予以纠正；就重大财务问题提议召开理事会，并在必要时提请司法部门介入。
在实践中，非营利组织监事会的财务监督权及实施范围等，应当在组织章程等有关治理文件中做出明确规定，以保证监事会可以正常行使权利，也可以避免引起与理事会或管理者的冲突，或者对财务活动造成过度制约。
（三）非营利组织独立董事
非营利组织可以引入外部独立董事，以增加其理事会的独立性，完善组织治理结构，形成对管理者更有效的监督力量，消除理事会失灵带来的诸多问题，降低代理成本。非营利组织独立董事应当享有特定的财务权利，如参与理事会重大财务决策的表决、及时监督财务运行过程、审核财务活动方案等。在西方国家，非营利组织独立董事主要来源于社会知名人士、咨询公司、律师事务所及会计师事务所等，并通过两种方式行使财务监督权：一是直接参加理事会会议以影响组织的财务决策，二是在审计委员会、财务委员会等专门委员会中任职，通过承担额外的财务责任，以发挥对理事会和管理者的制约作用。
尽管非营利组织独立董事可以在促进理事会进行有效的财务监督方面扮演重要角色，但这种制度安排也存在缺陷，因为引入不享有剩余要求权的独立董事，并期望他们能够尽职尽责地监督管理者的财务行为，实际上是一种不现实的、勉为其难的选择。所以，非营利组织必须考虑采取合理举措，建立独立董事施行财务监督的动力机制，以防止产生新的代理问题。
（四）非营利组织财务总监
对管理者进行财务监督是非营利组织理事会的重要职责，但由于理事们不一定具备相关的财务知识，因而无法有效地履行其财务监督职责。所以，非营利组织应当设立财务总监制度，由理事会根据需要聘请财务或会计专业人士担任财务总监，协助理事会处理财务事项，对管理者进行适当的财务监督。非营利组织财务总监的职责主要包括：参与制订内部财务管理制度，监督检查财务活动和资金收支情况；参与拟定财务预算、决策方案；审核财务信息，与管理者共同确定其真实性，并上报理事会；对管理者的重大财务问题及时报告给理事会处理等。尽管非营利组织财务总监的许多财务权利都是非正式的，但他们对组织财务决策的重大影响不可低估。
（五）非营利组织雇员和志愿者
雇员是非营利组织聘请的劳动者，志愿者期望通过在组织内工作来实现社会价值，他们都是非营利组织十分重要的利益相关者，出现任何侵害组织利益的机会主义行为都将使他们的利益受损，所以应当享有维护自身利益和组织利益、对组织财务活动进行监督的权利。非营利组织雇员和志愿者可以通过两条途径实施财务监督：一是推选代表担任理事或监事；二是通过自组织来行使权力。由于他们处于非营利组织实际工作的最前线，对组织所面临的财务问题有较为深刻的体会，因此有效调动其实施财务监督的积极性，必将对管理者形成更好的制约，从而大大提高财务监督的有效性。
三、非营利组织财务监督的实施条件
尽管利益相关者实施财务监督会对管理者产生一定的压力，但集体行动中的“搭便车”以及有限信息问题却使得财务监督的有效性大打折扣。依据新制度经济学，由于缺少剩余要求权，非营利组织财务监督普遍存在着动力不足问题，但实际上只要有少数有能力者愿意进行监督，就可以发挥其功能，其前提条件为财务、业务公开。这说明，在信息透明度较高时，只要有一些人能够识别出非营利组织管理者的机会主义行为，就足以对管理者形成有效的制约。所以，非营利组织财务监督的实施条件主要在于提高组织信息披露水平。
信息披露是非营利组织管理者所承担受托责任的重要组成内容，他们应当通过多种途径报告其财务活动，解释经济资源的使用方式及效果，表明自身财务行为如何与组织宗旨和目标相关联。在某种程度上讲，信息披露行为本身也能提供一种信号机制，对非营利组织管理者的真实业绩做出区分。只有那些积极、自愿公开信息的非营利组织管理者，才能使人们相信其是克尽职守且有良好业绩的，从而能够获得更多捐赠、掌握更多的经济资源。但是，信息披露意味着非营利组织管理者要出让部分财务权利，将自己的财务行为置于更广泛的财务监督之下，因此理性的管理者不会自愿提供使利益相关者感兴趣的更多的信息，所以有必要采取一些强制性的规范措施。
在西方国家，信息披露一般被视为实现非营利组织财务监督的重要条件。在我国，随着市场经济发展和行政管理体制改革，非营利组织承担着日益重要的职责，积极活跃在与人们日常生活息息相关的社会各个领域，包括科技、文化体育、医疗卫生、教育、环境保护、扶贫开发、社会救助等。但是，我国非营利组织信息披露制度尚不健全完善，无法对管理者的财务行为及业绩进行正确评价，因此，管理者普遍存在采取机会主义行为的动机，导致经济资源被挪用、贪污、使用效率低下等问题。因此，我国应当在充分借鉴国际经验的基础上，建立良好的强制性信息披露制度，形成对非营利组织管理者的财务监督体系，以恢复和提升公众对非营利组织的信任，使人们加大对组织资源的投入。 X
（注：本文系北京市优秀教学团队《会计学专业系列课程教学团队》的建设成果之一）

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